探析国外税务会计的经验和启示

王强

[摘 要]进入新时期后，税务会计理论与实践研究日趋深入，广大会计理论工作人员广泛探讨如何正确选择税务会计模式并对税务会计和财务会计之间的关系进行科学处理。文章主要分析了国外税务会计的成功经验，探讨了对我国税务会计构建的启示，希望能够提供一些有价值的参考意见。

[关键词]国外；税务会计；会计模式；“营改增”

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2016.40.119

具体来讲，税务会计是将会计学基本理论与方法运用过来，根据相应的税法要求处理企业涉税事务，有机结合了税收与会计。单纯从税务会计定义就可以得知，其有机结合了税务和会计，主要是对税务中的会计、会计中的税务进行研究。

1 国外税务会计模式

1.1 美国税务会计模式

众所周知，美国经济、政治体制较为先进，税务会计模式也十分完善，其构建的为独立式税务会计，不排斥税务会计和财务会计之间的差异。财务会计实施中，税法无法产生相应的约束作用，会计准则也在税法外独立允许，借助于税务会计，来另行处理企业纳税事项。环境的不同，造成事务差异；会计学可以反映出经济活动。因为经济活动受到环境因素及会计的影响具有较强的滞后性特征，美国构建了互相独立的税务会计模式。

在经济体制方面，美国作为最大经济体，国内生产总值能够占据世界总量的1/3左右；美国在20世纪最为辉煌，发挥市场作用，优化配置资源，改变了世界格局。其构建的市场经济体制完全自由和开放，政府从宏观层面上进行了一定的干预，整体经济的自由、开放性依然较强。

在法律制度方面，美国的立法权被国会、各州议会同时拥有，且各级法院也能够解释制定的各种法律，拥有权力开展征税或者控制经济活动。在历史、政治因素的综合作用下，具有较为复杂的法律异常，不同州具有差异化的情况，且各州的法律与国会制定的条款也存在着不同，但是这些法律的前提是联邦利益不受损害。在法律体系中，非常重要的一个组成部分为税法，其十分复杂，与会计准则具有较大的不同。

在会计核算规范管理形式方面，20世纪30年代前，美国没有成立政权交易委员会，关于公司组建、经营活动方面的法律法规比较缺乏，且会计方面的法律法规也存在着诸多的漏洞与不足。成立政权交易委员会后，在监督作用方面限制会计准则的权利，且在制定会计准则的过程中，民间职业团体发挥较大的推动作用。因此，美国会计核算采取的为民间管理方式，在开展会计核算时，严格依据公认会计原则来实施，制定的法律法规不会较大程度上约束到会计规范。

在企业组织形式和融资渠道方面，股份有限公司、有限责任公司、合伙企业等都为美国重要企业形式，其中，美国具有最多数量的股份公司。这些上市的股份公司主导着美国经济生活，具有较高的产值和利润。美国的证券业十分发达，企业自有资本比重在55%左右。美国拥有较为发达的金融市场，企业资金需求很容易满足，企业与银行之间的关系并不是十分紧密。

1.2 日本税务会计模式

调查发现，日本税务会计模式的构建过程中，受到了法国、德国以及美国的影响，将这些国家税务模式集合起来，形成了独特的税务会计模式，也就是协调特征下的税务会计模式。

在经济体制方面，1868年明治维新之后，日本构建了市场经济体制；经过“二战”之后，美国给予日本较多的帮助和引导，对政治、经济全面改革，市场经济体制不断趋于完善。日本政府会较大程度上地干预经济活动，政府结合实际情况，对相应的经济计划进行制定，开展经济调节，但是，社会资源配置的主要调节力量依然是市场。政府通过制定经济计划、产业政策等，来诱导与管制企业，还会将官员派驻到企业中，影响企业的发展方向。日本属于比较典型的市场经济国家，在经济生活各个方面市场都发挥作用，同时宏观经济导向性较强。

在法律制度方面，日本的商法、证券交易法、税法等与公司会计具有十分密切的关系。日本结合德国模式制定了商法，充分考虑了经济活动的各种主体，根据本部法律，可以针对性地处理社会经济活动的各种经济关系，促使债权人的利益得到维护。“二战”之后，日本又将证券交易所构建起来，制定了证券交易法，来对股票的发行、流通等进行规范。日本税法直接影响到会计工作。

在会计核算规范管理形式方面，日本大藏省制定且颁布了企业会计核算原则，日本会计职业界没有较大力量，不能够有效影响到会计准则的制定。20世纪90年代，日本成立了公司财务研究机构，以便将更加权威的建议提供给企业会计基准审议会。虽然日本会计职业团体不具备较大力量，但是针对会计事项，依然可以发挥出相应的建议作用。

在企业组织形式和融资渠道方面，目前，日本企业股份公司形式较多，日本中小企业数量十分庞大，大企业虽然只占据较小的比例，但是却决定性引导经济活动。大企业互相持股，有企业集团形成，促使企业长期稳定经营目的得到实现。日本企业与银行具有十分密切的关系，发展过程中的资金需求，往往会从银行处满足；而银行是日本诸多大企业的重要股东，发挥监督约束作用，能够有效干预企业的发展方向和具体事务。因此，银行、集团内部融资是日本企业资金的主要来源。

2 国外税务会计对我国的启示

2.1 构思税务会计模式发展蓝图

在立法背景与程序方面，现阶段非立法会计国家已经将税务会计体系完善构建起来。从税收法律制度及企业会计准则、会计制度方面来讲，我国税收法律制度接近于大陆法系国家，而会计制度则又类似于英美法系国家。税务会计受到税法的影响具有方向性特征，对税务会计的范围进行了界定；而税收则是调节影响税务会计，发挥引导作用。我国税务会计模式的发展方向应该是非立法会计。

在税制结构体系方面，我国税收总收入中虽然货物劳务税占据较大的比例，但是经济新常态下，逐步缩小了间接税和直接税之间的差距，因此，属于双主体复合税制体系，两个主体分别为货物劳务税和所得税，构建的税务会计模式需要同样注重两种主体，用财产税会计、货物劳务税会计、所得税会计等类型来划分税务会计。

在税务会计国际模式方面，我国、法国、德国、日本等拥有较为接近的社会环境。1979年之前，我国是财务财税合一模式，而目前则属于财税混合模式。而财税分离模式将会是税务会计的最终发展方向，因此，我国市场逐步完善、拥有较高法制化程度，且股份制企业主导市场之后，需要尽快分离财税，实现税务会计的独立。

2.2 税务会计实践操作要领

微观角度来讲，要从经济人视角出发，对税务会计的实践操作要领局部把握。要从业务管理、组织管理、税务管理等角度规范财税部门、纳税人等主体，以便能够更好地实践税务会计模式的发展蓝图与理论架构体系。

从组织管理角度着手，将税务管理体系高效构建起来；首先，对税务机构科学设置，对于小型微型企业来讲，因为规模、资金等因素的限制作用，可以在财务部门下面设置税务部，财务经理管理税务主管；而对于大型、中型企业来讲，财务部、税务部则需要放置在同等位置，财务总监对税务经理进行管理。其次，贯彻标本兼治原则，将税务会计课程广泛开设于高校财经专业，企业税务会计也需要紧跟时代发展，大力更新知识结构，深入掌握“营改增”、企业所得税年度申报改革、成品油消费税改革等方面的内容。

从业务管理角度着手，对税务会计的历史渊源有机明确；财务会计与税务会计有着不同的目标，前者主要是服务于投资者、社会公众；后者则是服务于依法征税和依法纳税；两者有不同的依据，前者主要依据税法，后者则依据会计准则来实施；两者具有不同的对象，前者主要是对资金投入、周转、循环全程进行核算，后者则是对税款征集、上交、退还全程进行核算；两者具有不同的原则，前者依据应计制开展，后者则要结合实现制和应计制实施。

从税务管理角度着手，对现行税收征管体制大力改革；重点税源企业，国务院可以设立办事处，发挥财务监督权力，参与到企业分配当中；将会计委派制实施于地方重点国有企业，对其履行的责任情况进行实时实地的全程跟踪和监督；而一般纳税人企业，政府则对中介服务进行购买，设置税务特派员进厂实施会计核算；而借助于第三方力量来监督非重点的小规模纳税企业，保证其能够将法律赋予的纳税义务切实履行下去。

3 结 论

综上所述，相较于西方发达国家，我国在税务会计理论实践研究方面还存在着诸多的问题和不足，需要制定针对性的完善发展对策，适度分离税务会计和财务会计。同时，对我国税务会计理论体系大力发展，将适合我国国情的理论内容借鉴过来；深化实践，不断推动我国税务会计的进步和发展。

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