内部控制环境因素浅析

刘梦箫

内部控制环境因素浅析

刘梦箫

2008年6月，财政部、证监会、审计署、银监会、保监会五部委联合发布《企业内部控制规范——基本规范》，成为在会计准则与审计准则实施与国际接轨之后，又一项与国际接轨的重大改革。2010年4月，五部委再次发布的3个配套指引，同基本规范一起，标志着我国内部控制建设的重大突破以及内部控制体系的基本建成。本文从内部控制环境这个视角出发，通过研究部分上市公司年报、内部控制自我评价报告、内部控制鉴证报告和社会责任报告以及相关信息，对内部控制环境因素着重进行探索和分析，对就完善我国内部控制环境建设提出相关建议。

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2001年11月～2002年6月，美国发生了被称为经济界“9.11”安然财务欺诈事件，从而引发世界一连串“蝴蝶效应”。环球通讯、世界通信、施乐、默克制药等国际性大型上市公司相继曝出会计造假丑闻，催生了美国2002年《萨班斯法案》，全面强化了公司内部控制建设和监管的要求，开启了全球内控时代。

但是，国家建立健全的内部控制法律法规并不代表企业就可以拥有完善的内部控制体系，能够有效地抵御各种风险。2004年中国中航油巨额亏损、四川长虹巨额应收款欠款、历史悠久的银行巨人英国巴林银行的破产、华尔街巨头雷曼兄弟公司倒闭都是有利的证明。尽管以上公司都有较为健全的内部控制措施，但是由于内部控制环境不佳、管理层监管不到位、高管经营风格过于保守或激进导致了公司最终经营失败。忽视公司切实具体的内部控制环境，只依靠各种国家颁布的内部控制法律法规去建设一些“面子工程”是万万不可取的。内部控制环境因素应该成为公司内部控制建设的重中之重，根据公司内部控制环境的变化不断地去修改相关制度，才能使内部控制活动更加有效，通过结合内部控制环境因素，才能更好地评价风险、加强监管。

早在1992年9月，COSO委员会就提出了《内部控制——整合框架》。1994年又进行了增补，简称《内部控制框架》，即COSO内部控制框架。COSO委员会对内部控制的定义是：“公司董事会、管理层以及其他人士为实现以下目标提供合理保证而实施的程序：运营的效益和效率，财务报告的可靠性和遵守适用的法律法规。”［1］

其实，在内部控制理论体系起源阶段并没有考虑环境因素，随着内部控制理论体系的不断发展和完善，内部控制环境因素逐渐受到人们的重视，并且也在不断的发展变化中。2004年9月29日，COSO 委员会颁布了《企业风险管理框架》，即ERM框架，将企业管理的重心由内部控制转向以风险管理为中心，这是内部控制发展到风险管理层面的一个里程碑。ERM框架将企业风险管理整体框架中的控制环境明确为内部环境，同时“还强调内部环境作为企业其他所有风险管理要素的基础，不仅影响企业战略和企业目标的制定，业务活动的组织和对风险的识别、评估和应对，还影响到企业的控制活动、信息和沟通以及监控活动的设计和运行”。这明确了内部控制要素与其他要素之间的互相关系，为控制环境优化和内部控制建设提供了更为具体直接的理论依据。财政部在2010年发布的《企业内部控制配套指引》中指出，内部环境包括组织架构、发展战略、人力资源、企业文化和社会责任等，是企业实施内部控制的基础，支配着企业全体员工的内部控制意识，影响着全体员工实施控制活动和履行控制责任的态度、认识和行为。

通过对国内部分上市公司年报、内部控制自我评价报告、内部控制鉴证报告和社会责任报告以及相关信息控制环境相关内容的研究和探析，由此发现我国的控制环境建设同国外相比，总体情况较为良好，发展比较迅速，取得了可喜可贺的成果，但是仍然存在一定的差距。

在组织架构方面，各种报告对此因素的披露较完善和详细，说明这些公司对组织架构因素是十分重视的，组织架构是控制环境中重要的一部分；在发展战略方面，我国大部分企业没有树立长远发展的理念，只顾短期目标的实现，而忽视了企业的可持续发展。在当今竞争激烈的市场经济中，加强企业发展战略建设刻不容缓、迫在眉睫；在人力资源方面，因为21世纪是人才竞争的世界，人是企业发展的根本，所以大部分的企业还是比较重视人力资源建设的，但是仍然存在不足，需要通过进一步的人力资源建设来促进控制环境的发展；在社会责任方面，虽然有少数企业的社会责任意识较强，并且在社会责任方面建设取得突出成果，但是大部分的企业社会责任意识还是十分淡薄，控制环境在社会责任方面的任务仍然艰巨；在企业文化方面，优秀的企业文化可以为企业持续发展提供强大的精神支柱；可以增强员工对企业的信息和认同感，使企业充满凝聚力和竞争力；可以开拓企业的创新意识、风险意识，保证企业发展目标的实现。［2］

通过上述研究，为了促进控制环境的更好更快发展，完善内部控制体系，我们提出了如下建议：

一、组织架构

第一，制定有关上市公司治理方面的法律法规。从美国有关内部控制的发展来看，美国内部控制理论的发展过程，实质也是美国企业内部控制规范发展历程。从美国的实践证明了对企业内部控制的约束来自法律法规的重要性和必要性。目前，我国有关公司治理的法规还很不完善，已有的法规也执行不力，甚至“法外运作”成为一些公司的经验之谈，在当今法制社会，通过立法建规，是公司治理真正有法可依。

第二，建立健全法人治理结构。发挥股东会在公司核心作用，促进股东大会有效运作，促进上市公司股权多元化，优化股权结构；建立健全相关的独立董事的职责、监督、报酬等管理制度，使独立董事名副其实，发挥其强大的监督作用；重视提高企业管理者的素质，引导管理者树立现代管理理念，培养管理者良好的道德操守，使其价值取向和行为追求受到公司内部控制的道德约束，自觉带头执行内控制度；完善监事会的监控职能，强化监事会的作用。［3］

第三，我国企业必须要建立独立、健全的内部审计机构。在董事会下设审计委员会，对企业经营管理和业务运作进行检查和评估，同时对公司的内部控制机制和风险控制制度的有效性进行评价，对董事会负责并报告相关工作；接受来自监事会的业务指导，为经营管理层服务，并向审计委员会报告工作。［4］

二、发展战略

第一，根据企业的内外部实际情况，制定切实有效的发展战略，确定不同发展阶段的具体目标、工作目标和实施路径。

第二，设立战略委员会，负责发展战略的组织领导和监督指导，战略委员会主任应当由董事长担任，委员应当具备战略管理的素质，起任职资格以及程序都应合法合规，企业还应制定战略委员会相关制度。［5］

第三，完善对发展战略的落实，将发展战略融合在内部控制各个方面，建设和优化内部控制环境；

第四，加强对发展战略实施情况的监控，定期收集和分析内外部环境变化的信息，果断而慎重地作出战略调整或改变。

三、人力资源

第一，全方位完善人力资源管理机制将人力资源纳入发展战略中，制定正确合理的人力资源政策，增强对人力资源的重视明确各岗位职责权限、任职条件和工作要求，选拔公开、公平、公正，因事设岗、以岗选人。［6］

第二，根据公司情况的变化不断改进绩效考核机制，实施透明的约束和激励；确保所有员工明确其工作职责、被认可的方式，以及个人和组织目标的关系。

第三，切实保护员工利益，关心员工需求，建立有助于员工成长的培训机制，增强员工的道德水平和胜任力，培养员工高尚的人生观、世界观和价值观，制定有关员工聘用、培训、辞退与辞职、薪酬、考核、健康与安全、晋升与奖惩等方面的管理制度。

第四，为员工提供合理的薪酬，合理的薪酬除了与绩效考核挂钩，还应与员工的道德水平挂钩，不仅与财务指标相关，还应与非财务指标相关，通过科学的绩效考评对员工实施晋升和奖励，使符合企业价值的行为得到承认、鼓励，创造良好的劳资关系。

四、社会责任

第一，认识社会责任的重要性，将履行社会责任的要求全面融入企业的发展战略和日常经营管理，建立严格的安全生产管理体系、操作规范和应急预案，切实做到安全生产，落实安全生产责任，对安全生产的投入，包括人力、物力等，是否能保证及时发现、排除生产安全隐患，发生生产安全事故，要妥善处理，排除故障，减轻损失.追究责任。

第二，把社会责任建设同企业文化建设相结合，不断增强广大员工的社会责任意识，努力在实现企业价值的过程中体现社会责任，做一个合格的“企业公民”，承担更多的社会责任，成为企业文化建设的一面旗帜。

第三，树立以人为本的理念，切实维护相关者利益，在发展中更好地履行社会责任；

第四，密切关注企业发展对环境的影响，加强环境保护，保证生态平衡，促进人与自然和谐发展，企业要制定环境保护与资源节约制度，采取措施促进环境保护、生态建设和资源节约并实现节能减排目标，实施清洁生产，合理开发利用不可再生资源。［7］

五、企业文化

第一，加强企业文化建设，重视道德规范建设，在我国法制还不很健全的环境下，强调自身的修养，重视道德规范的建设，可以成为企业文化的起点。

第二，体现以人为本的思想，在内部控制中强调沟通与交流，可以减少各控制主体与受控制对象之间的摩擦，并能更有力地激励员工的积极性。

第三，力争达到“无为而治”，在企业文化建设中，强调每一个成员都进行自我控制和实行自我管理，自发地按照规范和目标行。

第四，企业应采取切实有效的措施，积极培育具有自身特色的企业文化，打造以主业为核心的企业品牌。

第五，促进企业长远发展企业董事、监事、经理及其他高级管理人员在文化建设和履行社会责任中起到表率作用，促进文化建设在内部各层级的有效沟通；

第六，企业重视并购重组后的企业文化建设，平等对待被并购方的员工，促进并购双方的文化融合。［8］

在《双城记》中狄更斯曾经写道：“这是一个最好的时代，也是一个最坏的时代。”（It was the best of times，it was the worst of time.）我们一直都处在这样一个时代中，这样一个从未平静的时代。轰动一时的美国安然事件、华尔街巨头雷曼兄弟公司的倒台、中国的中航油巨额亏损等等都使人们不得不对内部控制问题加强关注。

通过此次的研究分析，我们发现我国内部控制在控制环境方面的建设已取得较大进展，但是仍存在不足之处，控制环境发展不平衡，存在盲点，很多方面只是借鉴国外理论政策，难以将控制环境建设真正落到实处。随着中国加入WTO进入国际市场，面对当今竞争日趋激烈的市场经济，不仅是完善控制环境建设，还有内部控制体系的发展，中国企业仍然任重道远，但是我们也应该对未来充满信心，相信中国企业可以做得更好更强。

（作者单位为中央财经大学）

［1］ 内部控制——整体框架［M］.方红星，主译.大连：东北财经大学出版社，2008：30.

［2］ 财政部.企业内部控制应用指引［S］.财政部，2010.

［3］ 李雪梅.完善我国上市公司内部控制环境的探讨［J］.企业导报，2011.

［4］ 何玉芬.我国上市公司的现状及建设［J］.企业管理，2008：75.

［5］ 中国注册会计师协会.公司战略与风险管理［M］.经济科学出版社，2011.

［6］ 徐荔.上市公司内部控制的探讨［J］.商业研究，2004（11）.

［7］ 梁晟耀.企业内部控制基本规范合规使用指南［M］.电子工业出版社，2010.

［8］ 李成云.企业文化——内部控制的灵魂［J］.中国注册会计，2011（11）：96-99.