生产企业出口退税会计核算研究

钱丰

摘要：本文根据增值税一般纳税人增值税纳税申报表中的填列要求以及相关税法的具体规定，对出口退税过程中所涉及的主要会计分录进行了探讨。并通过案例分析的形式，介绍了上述方法在生产企业出口退税的会计处理中的具体应用。

关键词：生产企业；出口退税；会计核算

中图分类号：F740.45 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）002-0000-01

一、出口退税会计核算相关规定综述

很多针对出口退税业务的税法规定和会计法规对会计实务操作的指导性不强。财政部2006 年颁布的《企业会计准则》，和2016年注册会计师考试《会计》教材未提供具体的会计分录。

相比较而言，2016 年注册会计师考试《税法》教材的相关内容对出口退税的会计核算具有很强的指导意义。它明确指出了生产企业“免、抵、退”税过程中可能涉及的三笔主要会计分录：

（1）将“当期免抵退税不得免征和抵扣税额”金额记入借贷方：

借：主营业务成本

贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）

（2）将“当期免抵税额”金额记入借贷方：

借：应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）

贷：应交税费——应交增值税（出口退税）

（3）将“当期应退税额”金额记入借贷方：

借：其他应收款——应收补贴款

贷：应交税费——应交增值税（出口退税）

二、生产企业出口退税会计核算

（一）对第一笔会计分录的分析

从“当期免抵退税不得免征和抵扣税额”的计算公式可以看出，出口货物并非执行真正的零税率，而是一种超低税率。从税制安排上看，法定征税率和退税率之间的差异，不能放在退税限额中，甚至无法参与抵顶内销的销项税额，类似于不得抵扣的进项税额。现行会计准则规定，如果进项税额不得抵扣，则应当计入原材料成本，从而进入出口产品成本，增加主营业务成本，这也是第一笔会计分录所反映的内容。将“当期免抵退税不得免征和抵扣税额”列入主营业务成本，同时通过“进项税额转出”专栏，增加“应交税费——应交增值税”。

（二）对第二笔会计分录的分析

在这笔综合会计分录中，“其他应收款”科目反映的是实际退税额[min（当期期末留抵税额，当期免抵退税额）]，“应交税费—应交增值税（出口退税）”科目反映的金额为（出口货物离岸价×外汇人民币牌价-免税购进原材料价格）×出口货物退税，即名义退税额，于是“应交税费—应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）”就成为前两者之间的“平衡器”。

（三）对第三笔会计分录的分析

第三笔会计分录中“应交税费”出现在贷方，当期取得的实际退税额会降低可抵扣的税额，进而增加本期应纳增值税额。此外，出口退税退回的是生产企业在采购环节实际负担的增值税，而不需要政府另外支付财政补助，根据新会计准则指南的规定，出口退税并不属于政府补助，应以“其他应收款”的形式出现，这更符合出口退税的税收本质，也是第三笔会计分录所反映的内容，以实际应获得的退税额增加“其他应收款”，同时通过“出口退税”专栏，增加“应交税费—应交增值税”。

三、案例分析

某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，退税率为15%。2009 年11 月，外购原材料、燃料取得增值税专用发票，注明价款850 万元、增值税额144.5 万元，材料、燃料已验收入库；外购动力取得增值税专用发票，注明价款150 万元、增值税额25.5 万元，其中20%用于企业基建工程；以外购原材料80 万元委托某公司加工货物，支付加工费取得增值税专用发票，注明价款30 万元、增值税额5.1 万元，支付加工货物的运输费用10 万元并取得运输公司开具的普通发票。

该企业11月的增值税销项税额为51万元，进项税额包括外购材料、燃料的144.5万元、外购动力的20.4万元、委托加工业务的5.8万元、销售货物运输费的1.26万元，共计171.96万元；当期免抵退税不得免征和抵扣税额为10万元；当期应纳增值税额为-110.96万元，即当期留抵税额为110.96万元；出口货物“免、抵、退”税额为75万元。由于当期留抵税额大于“免、抵、退”税额，因此11月应退税额为75万元，而留抵下月抵扣税额为35.96万元。

出口环节相应的会计核算如下：

（1）货物报关出口后，根据当月报关出口有关单据和外销出口发票等作如下会计分录：

借：银行存款5000000

贷：主营业务收入5000000

（2）根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“免抵退税不予免征和抵扣税额”作如下会计分录：

借：主营业务成本100000

贷：应交税费———应交增值税（进项税额转出）100000

（3）根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“应退税额”作如下会计分录：

借：其他应收款———应收补贴款750000

贷：应交税费———应交增值税（出口退税）750000

参考文献：

[1]中国注册会计师协会.《税法》教材[M].北京：中国财政经济出版社，2016.

[2]丁雪慧.生产企业免抵退税计算及其会计处理[J].财会月刊，2009，（5）.