变动成本法与完全成本法之比较分析

谢湉湉

摘要：面对日益激烈的市场竞争，我国企业应将变动成本法与完全成本法更好地进行结合，从而利于管理会计职能的发挥以及企业长足的发展。文章详细分析了两种成本核算方法的不同之处，并提出了结合应用的方法。

关键词：变动成本法；完全成本法；管理会计；结合应用

完全成本法一直受到我国企业的青睐，后来变动成本法的传入，使得企业在成本控制以及管理等方面都有了明显的改善。变动成本法能够在产品盈利情况方面进行真实的反映，弥补完全成本法在这方面的不足，从而提供给企业更加直观的成本方面的信息。

一、变动成本法与完全成本法概述

（一）完全成本法

管理会计中的成本是一个十分重要的概念，对成本进行分类也有多种不同的方法，其中成本按其经济用途分类是指将成本分为生产成本和非生产成本（也即非制造成本）两类，完全成本法就是在这种成本分类方法的基础之上，按传统式损益确定程序，使产品成本包括所有的生产成本，非生产成本构成期间成本的一种成本核算方法。

完全成本法下，企业可以充分利用产量与单位成本反比例变化的关系增加企业的经济效益，从而促进其增产的积极性。但是，完全成本法不能反映企业的短期运营能力，计算出的利润并不能准确反映现实的盈利能力，很可能会导致企业为片面地追求业绩而进行盲目的生产，从而给绩效的考核带来不确定性。

（二）变动成本法

变动成本法先要进行成本性态分析，使用贡献式损益确定程序，产品成本只包括变动生产成本（即直接材料、直接人工和变动性制造费用），期间成本则由变动非生产成本和固定成本构成。

变动成本法的成本核算工作比较简单，有助于成本的预测及控制，从而为企业的短期决策提供依据。但是，变动成本法会影响国家税收以及相关者的利益，与传统的成本观念相悖，无法对企业的长期决策予以帮助。因此，如何将两种成本核算方法优势互补就受到了人们的关注，对两者的比较分析就显得尤为重要。

二、变动成本法与完全成本法的比较分析

（一）应用的前提条件比较

如果使用变动成本法，就要先进行成本性态分析，成本性态分析是以变动成本和固定成本构成全部成本的内容为基础的，其重点任务自然就是要把制造费用也分为变动和固定两部分，所以产品成本只包括含有变动性制造费用的变动生产成本，而固定性制造费用就构成期间成本的内容了。

然而，完全成本法先将成本按经济用途进行分类，使得生产成本和非生产成本构成全部成本，直接材料、直接人工以及全部的制造费用构成生产成本，同时非生产成本中仅包括三种期间费用。

（二）产品成本和期间成本的构成内容比较

变动成本法的显著特征，就是变动非生产成本和固定成本构成期间成本的内容，变动性制造费用成为变动生产成本的一部分从而构成产品成本的内容，而在完全成本法下，只有期间费用组成的非生产成本才能够构成期间成本，全部的制造费用都可以成为生产成本的一部分从而构成产品成本。

（三）銷货成本和存货成本的水平比较

由于变动成本法下的产品成本较完全成本法下少了固定性制造费用，完全成本法下构成产品成本的固定性制造费用就会有一部分成为存货成本随着产品的实体继续递延，而另一部分则会变成销货成本从而成为利润表的组成部分，所以在销货成本和存货成本的比较中，完全成本法下存（销）货成本由于包括了一部分固定性制造费用一般会大于变动成本法下的存（销）货成本。

（四）损益确定程序比较

1.营业利润的计算方法比较

两种方法下营业利润的计算是有区别的：变动成本法下，营业收入-变动成本=贡献边际，贡献边际-固定成本=营业利润。其中，变动成本=本期销货成本+变动非生产成本，固定成本=固定生产成本+固定非生产成本。然而，完全成本法下，营业收入-营业成本=营业毛利，营业毛利-营业费用=营业利润。其中，营业成本=期初存货成本+本期生产成本-期末存货成本，营业费用=销售费用+管理费用+财务费用。

2.利润表所提供的中间指标比较

变动成本法计算营业利润使用的中间指标是贡献边际，从而得出贡献式利润表。相比之下，完全成本法计算营业利润使用的中间指标则是营业毛利，以传统式损益确定程序用营业毛利补偿营业费用从而得出营业利润。

3.计算出来的营业利润有可能不同

变动成本法与完全成本法由于计入利润表的固定性制造费用的不同，从而出现了不同的计算营业利润的中间指标，进而损益的确定程序也区分为贡献式和传统式，所以两种成本法计算出来的利润数值有时会出现一些差异，但是需要注意的是，两种成本计算方法下的不为零的营业利润的差异只是有可能出现而不是一定会出现的。

三、变动成本法与完全成本法的结合应用

目前结合制是较为符合实际的，具体是在变动成本法日常核算的基础上，期末调整为完全成本法规定的项目从而形成对外财务报表提供给决策以及利益相关者。结合应用的可行之处在于，利用两种方法在直接材料、直接人工以及变动性制造费用，期间成本中的期间费用处理上的相同之处，平时以变动成本法为基础将存货中的固定性制造费用单独列示。

但需要注意的是，企业在使用结合制的同时应不断结合自身实际加以调整，不断汲取最新知识予以完善，从而使结合制能够更好地为现代企业服务，并且能够得到更大范围的认可。

参考文献：

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[3]吴大军.管理会计[M].大连：东北财经大学出版社，2012.

[4]戴雨涵.完全成本法与变动成本法的比较及结合应用问题探究[J].经济与社会发展研究，2014（08）：87-87.

（作者单位：上海海事大学经济管理学院）