基于配额交易的碳排放权会计核算研究

王慧敏

摘要：全球气候变暖问题日益严峻，国际社会加快了应对的步伐，通过谈判通过了《京都议定书》，规定了发达国家的强制减排责任，使碳排放权成为了具有稀缺性的商品，开辟了把市场机制作为解决二氧化碳为代表的温室气体减排问题的新路径，碳交易市场逐渐发展起来。随着碳交易市场的发展，碳排放权及其交易涉及到的会计问题也引起了人们的关注。本文探讨了基于配额交易的碳排放权确认、计量和记录的会计处理思路，并从学术界、企业自身和政府三方面提出了促进我国碳排放权会计核算规范化的建议。希望通过本文的分析探讨，能够对我国碳排放权会计核算规范的形成提供参考意见，以促进我国碳交易市场和低碳经济进一步发展。

关键词：碳排放权；配额交易；确认；计量；记录

我国有许多学者对于碳排放权会计核算问题都进行了探讨，但是基于CDM项目的碳排放权会计核算问题探讨相对较多。由我国碳排放权的交易现状来看，我国目前的碳排放权交易虽然主要是基于CDM进行的，但是也有总量控制下配额交易的探索，而且我国作为一个碳排放大国，终会被赋予减排责任，全国范围内的总量控制下的配额交易市场终会形成。

一、基于配额交易碳排放权的确认

由于碳排放权交易目的是不同的，本文认为对配额交易中碳排放权的确认应该视不同的情况而定。

政府分配给企业的，企业用来维持正常持续经营所必需的排放额，并且是有偿分配的，应该将其确认为“无形资产”。对于无偿分配的排放额，国外大多数公司在实务中不予确认，但是本文认为也应该将其确认为企业的“无形资产”。

当企业有剩余的排放配额时，企业若准备将它销售出去，应当将其确认为“交易性金融资产”。企业若不准备销售而留到下一期自用，以备本企业碳排放额不足，则应该将其确认为“无形资产”。

企业从碳交易市场上购买碳排放权，用来弥补超出政府规定的排放配额的部分。此时，应该将碳排放权确认为“无形资产”。如果企业没有外购碳排放权进行弥补，则可以将其确认为“或有负债”。

企业若是为了出售给其他公司以赚取差价而购买碳排放配额，应该将其确认为“交易性金融资产”。

总而言之，企业持有碳排放权自用的便确认为无形资产，用于近期销售的则确认为交易性金融资产。

二、基于配额交易碳排放权的计量

正如其确认需要具体情况具体分析一样，基于配额交易碳排放权计量属性的选择也要具体情况具体分析。

初始计量。政府无偿分配的排放额以及用于近期出售的碳排放权采用公允价值计量；购买或者政府有偿分配的碳排放权采用历史成本计量。

后续计量。采用历史成本进行初始计量的碳排放权，采用历史成本进行后续计量，进行摊销并计提减值准备；确认为交易性金融资产的碳排放权采用公允价值进行后续计量，不进行摊销，也无需计提减值准备。

三、基于配额交易碳排放权会计信息的记录

基于配额交易的碳排放权会计处理需要在原有会计科目的基础上增设“无形资产—碳排放权”“碳负债—碳排放权”“累计摊销—碳排放权”“交易性金融资产—碳排放权”。

碳排放权的取得。获取政府无偿分配的碳排放配额时，借记“无形资产—碳排放权”，贷记“碳负债—碳排放权”；购买碳排放权用于弥补本企业碳排放配额不足时，借记“无形资产—碳排放权”，贷记“银行存款”；购买碳排放权并用于近期销售时，借记“交易性金融资产—碳排放权”，贷记“银行存款”。

碳排放权的摊销和减值。政府分派给企业的碳排放配额时，借记“碳负债—碳排放权”，贷记“累计摊销—碳排放权”；外购用于弥补企业排放配额不足的碳排放权时，借记“管理费用”，贷记“累计摊销—碳排放权”；发生减值时计提减值准备时，借记“资产减值损失”，贷记“无形资产减值准备”。

碳排放权的公允价值变动。作为交易性金融资产核算的碳排放权发生公寓价值变动时，借（贷）记“交易性金融资产—碳排放权—公允价值变动”，贷（借）记“公允价值变动损益”。

碳排放权的处置。剩余碳排放权留待企业下期使用时，借记“累计摊销—碳排放权”“无形资产减值准备”，贷记“无形资产”；剩余碳排放权拿到碳交易市场上出售时，借记“银行存款”“累计摊销—碳排放权”“无形资产减值准备”，贷记“无形资产”“应交税费—应交营业税”“营业外收入”（借方差额借记“营业外支出”）；确认为交易性金融资产的碳排放权在出售时，借记“银行存款”，贷记“交易性金融资产—碳排放权”“投资收益”（或借记“投资收益”），同时，将相关公允价值累计变动结转到投资收益，借记“公允价值变动损益”，贷记“投资收益”。

四、促进碳排放权会计核算规范化的建议

（一）学术界进一步加强对碳排放权会计处理的探讨

我国碳排放权交易处于起步阶段，对于碳排放权会计核算的研究也处于各抒己见的阶段，没有形成权威的核算规范。因此，我国学者应该进一步加强对碳排放权会计处理的探讨，借鉴国外碳排放权会计处理的研究结果，结合我国碳排放权交易的现状，总结一套出权威性的适合我国碳交易发展现状的处理方法。

（二）企业自身作为碳排放权交易主体发挥应有作用

作为碳排放权交易的主体，企业在推进我国碳排放权会计处理规范化中发挥着重要作用。企业应该对碳排放权会计处理工作进行实务探索，将自己总结的会计处理方法或者运用学术界的探讨结果运用到企业的会计工作当中，记录碳排放权交易活动，在运用当中不断调整改善，并总结经验，最后探索出一套适合本企业的碳排放权会计处理方法。

积极主动对外披露高质量的碳排放权会计信息。目前，我国没有对碳排放权会计信息披露进行统一规定，企业可以将货币信息化的碳排放权会计信息在原有的会计报表中进行披露，不能量化成货币信息的相关内容进行表外披露，如在报表附注中或者在董事会报告中进行披露。通过披露高质量的碳排放权会计信息为学术界的相关探讨研究提供案例参考，为政府碳排放权会计准则的制定提供参考。

提高企业会计人员专业素质。企业进行碳排放权交易需要企业会计人员有较硬的专业知识和理论知识。因此，企业应当加强对会计人员的培训，让会计人员有机会学习碳排放权会计相关知识。此外，会计人员自己也应该加强对碳排放权会计最新知识的关注和学习，并将学到的知识运用到企业碳排放权交易的会计处理问题当中。

（三）政府加快碳排放权会计准则的制定和完善

在学术界理论研究探讨和企业实务探索的基础上，政府对其进行总结筛选，尽快制定出一套适合我国碳排放权交易发展现状的会计准则，以法律法规的形式规定我国碳排放权会计处理方法，形成碳排放权会计处理的规范，碳排放权的确认、计量、记录和报告都要以准则为标准。并随着我国碳排放权交易的不断发展，对其进行完善，以更好地为企业碳排放权会计处理问题提供指导。

综上所述，学术界、企业自身和政府应该共同努力推进我国碳排放权会计处理规范化，促进我国碳排放权交易的不断发展。（作者单位：河北大学）

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