创造性会计与会计舞弊的比较性研究

施雯

创造性会计与会计舞弊的比较性研究

施雯

新的经济环境下，企业管理当局利用会计准则和会计规范模糊或未涉及的领域，产生创造性会计。创造性会计不同于会计舞弊，本文将综合国内外文献对两者的研究成果进行探讨，并从多方面对创造新会计和会计舞弊进行比较性研究，并提出相关防范治理对策。

创造性会计；会计舞弊；比较性研究

创造性会计行为是一种“超越”会计法规和准则的活动，是一种创新性行为，它通过对会计法规和准则进行变通、利用会计法规和会计准则的不足之处以及还未发现以至没加以规范的领域进行创新活动。会计舞弊行为的发生更多地是和管理层人员施加的压力有关，企业管理层出于夸大自己的经营业绩、美化企业形象、满足个人利益等目的要求会计人员采取欺骗性的方式错报财务相关信息。会计舞弊行为是一种违法行为，以获取不正当利益为目的，这一点与创造性会计有着根本性的区别。

一、国内外研究现状

自20世纪80年代起，创造性会计行为开始被研究，而近些年来接连发生的创造性会计事件进一步引起国内外研究学者的注意。当下，国内外学者对此行为褒贬不一，尤以抨击这一会计行为居多。正如1998年美国前证监会主席尼特波尔于“数学游戏”演讲中所提到的那样，创造性会计已经是在市场竞争中挑战市场运行规范的，大家已经见怪不怪但是却又没人敢于去挑战的一种适应。但是创造性会计并不仅有它消极的一面，毕竟是一种创新性行为，倘若运用得当，也有它所积极的一面。它可以在新的环境下创造出新的会计方法，使会计法规趋于完善。

会计信息的真实性对市场经济秩序的良性运行无可替代，而很多上市公司为了自身利益粉饰财务指标、虚构利润、准备提取不完整等，违背了真实性。我国从20世纪90年代以来，公司的会计舞弊活动日益猖獗。欧美发达国家从20世纪50年代起舞弊案件接连发生，如1972年所发生“巨人零售公司”舞弊案件；2001年的安然事件等。

二、创造性会计与会计舞弊的多层次比较

(一)从产生动机角度看

创造性会计是内在原因和外在原因一并影响情况下所产生的：1.内在原因。(1)企业经营者的内在激励机制诱导创造性会计行为产生；(2)会计准则及会计法规的自身的不足；2.外在原因。(1)信息不对称；(2)社会资源的稀缺性；(3)审计的独立性。公司的会计舞弊行为，主要由以下几点原因造成：1.为了财务达标进行融资。2.为了一定的政治利益；3.法制不完善、惩戒机制欠缺；4.为掩盖不正当利益而进行舞弊。

(二)从表现方式角度看

创造性会计的表现方式多种多样，而且往往是比较隐蔽，不易察觉的，比如，压低收益或成本、资产负债表表外筹资、“隐藏”准备金和窗饰等。注册会计师对创造性会计的审核也常常难以获取充足证据，进而可能出具不真实的审计报告。舞弊主要通过收入操作、费用操作和非经营性损益操作来虚增收入、使收益性支出资本化和费用摊提目标化以及进行利润操控。

(三)从所造成的影响角度看

创造性会计是一种中性的会计行为，既有积极地作用，也有它消极的一面。积极影响：1.有利于会计法规和会计准则的不断完善和发展；2.对企业的财务困境有一定的缓解作用；消极影响：1.误导报表使用者，损害投资人和债权人的利益；2.增加了注册会计师的审计风险。会计舞弊则是有目的性和有意识地，违反国家法律法规和会计规范、会计规则的，给舞弊主体能带来不正当意义的违法行为。会计舞弊的发生从侧面也反映了会计人员甚至是企业管理当局职业道德的严重缺失，他们利用职权之便来获取不当利益，这样不仅仅会降低企业的经营效率，给企业带来利益损失，还会对企业形象造成难以挽回的损失。

(四)从人为因素看

企业会计人员通常会运用创造性会计对企业利润和相关指标进行操纵。企业经营初期由所有者一手操作，对企业信息掌握比较全面。随着企业的发展和壮大，企业所有者选择代理人来对公司进行管理。根据委托—代理理论，委托人和代理人之间的利益不统一，代理人为了自身的利益，可能与企业会计人员相勾结，或是给会计人员施加压力，通过创造性会计手段给公司所有者和债权人以及潜在投资者以不真实的会计信息。而注册会计师往往很难获取充分的审计证据及审计程序，只好通过企业管理当局的实力和道德及行业环境等方面进行主观上的判断，这无疑为创造性会计行为的及时发现增加了难度，也是创造性会计行为屡禁不止的重要原因。会计舞弊与创造性会计比较类似。公司的首席执行官比首席财务官权力较大，公司给予的股权激励使得首席执行官更有动机去给财务人员施加压力。所以企业会计舞弊案件很多是由于公司管理者给财务人员施加的压力而非是会计人员为了个人私利。现代的审计体制，使会计师事务所与被审计单位有一定的利益瓜葛，审计费用的支付是由企业自身支付，这也使得注册会计师不得不考虑自身利益。

三、对创造性会计与会计舞弊的规范措施

（一)创造性会计的规范措施

1.进一步完善会计准则和会计规范，提高对新的会计事项的反应能力。新的经济形势和经济环境的不断出现，使得会计准则和会计规范显得滞后，因此必须提高会计准则和会计规范的反应能力。

2.完善企业信息的及时披露机制，加强监管和惩处机制。强化市场监管，进一步要求企业公开、透明，及时披露非真实的信息，对于企业的重大事项应尽快发布。要发挥监管部门角色作用，对企业发布的不实信息严加惩罚。

3.强化对财会工作人员的道德教育，引入法律机制。一方面我们需要强化财务人员的职业道德教育、鼓励财务人员努力提高专业技术技能，使得会计活动变得更加公开透明，另一方面在法律法规上对消极的创造性会计行为予以严厉处罚。

(二)会计舞弊的规范措施

1.进一步加强对注册会计师的监管和惩罚，强化注册会计师的独立审计职能。加强CPA的审计独立性，CPA对企业的雇佣费给予与否不再顾虑，进一步促进了注册会计师角色作用的发挥。

2.强化政府部门的管制，发挥政府、企业和社会三位一体的作用。对于会计舞弊主体，政府需要按照法律法规的规定严格执行并加以教育引导，同时也要发挥法律的强制性特征，对舞弊主体形成有效的震慑力。

3.加强对会计人员的道德教育和对投资者的教育。加强对财务人员的道德教育有利于强化财务人员的道德意识，认清舞弊所带来的风险和造成的损失。同时，也要加强对投资者的教育，提高投资者分析能力、风险识别能力和维护自身利益的意识，促使会计舞弊行为难以达到预期的效果，从而淡化企业的会计舞弊欲望。

[1]唐明琴.创造性会计理论研究综述及展望[J].经济学动态，2010(6):84-87

[2]伍丹、陈芳.会计舞弊研究文献综述及分析[J].财会通讯，2013(1)：17-20

[3]张燕.会计管制与创造性会计相关性研究[D].南京理工大学.会计学，2012:10-13

（作者单位：浙江工商大学）