新办企业取得一般纳税人资格前进项税额抵扣问题探讨

刘佳

摘 要：本文根据国家税务总局公告2015年第59号，对于新办企业认定或登记为一般纳税人前进项税额的抵扣问题，从抵扣资格、抵扣凭证、抵扣时限、抵扣账务处理和抵扣风险提示等五个方面进行分析讨论，以便为纳税人进行相关实务操作提供参考。

关键词：新办企业；一般纳税人；进项税额；抵扣

新设立的企业，从办理税务登记到开始生产经营，往往要经过一定的筹建期，如基础建设、购买设备和材料、建账建制等。在此期间，企业会取得一定数量的增值税扣税凭证。如果企业在筹建期间未能及时认定为一般纳税人，存在一段时期的小规模纳税人状态，那么其取得的增值税扣税凭证能否抵扣、如何抵扣呢？2015年8月19日，国家税务总局出台的《关于纳税人认定或登记为一般纳税人前进项税额抵扣问题的公告》（以下简称“59号公告”）给出了解释，本文从实务角度就这一问题进行探讨，以供纳税人参考。

一、抵扣资格判断

59号公告适用范围是虽然存在一段时间的小规模纳税人状态，但在此期间并未开展生产经营取得收入，并且未按照销售额和征收率简易计算应纳税额申报缴纳增值税的纳税人。

例如：S公司成立于2014年9月，2014年9月至2015年7月一直处于筹建期，未取得生产经营收入，并且直到2015年8月1日才认定为增值税一般纳税人。2014年10月从境外进口设备80万元，税额13.6万元；2014年11月发生运输费用5万元，税额0.55万元；2015年6月购进原材料50万元，税额8.5万元，各业务均在发生当月取得抵扣凭证。那么，如果S公司未按照简易方法计算并申报增值税，即在取得一般纳税人资格之前，增值税均为零申报，则该公司具备抵扣资格；如果已按小规模纳税人进行增值税申报，则该公司不具备抵扣资格。

二、抵扣凭证分析

目前增值税扣税凭证包括增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票和销售发票、税收缴款凭证等。纳税人取得的增值税扣税凭证只有在符合法律、行政法规或者税务主管部门有关规定的情况下，其进项税额才可以从销项税额中抵扣。

因此，S公司需要对筹建期间取得的发票进行甄别，对于设备和原材料采购支出、运输费支出，要分析是否取得相应的海关专用缴款书、增值税专用发票和货物运输业增值税专用发票，发票填开是否符合发票管理办法，增值税专用发票的使用是否符合规定，以判断扣税凭证抵扣的合法性。

三、抵扣时限处理

假如S公司取得的凭证均符合抵扣规定，则在办理认证或稽核比对时，会因凭证类型、期限不同而在处理方式上有所区别。

对于海关专用缴款书，开具时间为2014年10月，而S公司一般纳税人资格生效时间为2015年8月1日，客观原因造成S公司不能在发票开具之日起180日申请稽核比对，因此S公司可根据《国家税务总局关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告》，向主管税务机关报送《逾期增值税扣税凭证抵扣申请单》、增值税扣税凭证逾期情况说明、逾期增值税扣税凭证电子信息和逾期增值税扣税凭证复印件等资料，申请办理逾期抵扣。对于比对相符的，S公司可抵扣相应的进项税额。对于货物运输业增值税专用发票，开具时间为2014年11月，同样属于因客观原因未能在发票开具之日起180日内办理认证，因此S公司需要按照《国家税务总局关于推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》规定的程序，填开《开具红字货物运输业增值税专用发票信息表》，并由销售方纳税人开具红字增值税专用发票后重新开具蓝字增值税专用发票，S公司凭该蓝字发票进行认证抵扣。对于增值税专用发票，开具时间为2015年6月，在S公司取得一般纳税人资格后，距发票开具之日不足180日，仍处于发票抵扣期限，因此S公司可在规定期限内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税。

四、抵扣账务处理

由于S公司在取得发票时处于小规模纳税人状态，将进项税额计入相关资产或者费用，因此需要调整相应账务处理，冲减对应的资产或费用，并在“应交税费—待抵扣进项税额”明细科目反映，分录为：借记“应交税费—待抵扣进项税额”，贷记“固定资产”、“原材料”或其他相关科目。待抵扣凭证认证通过或比对相符后，再做分录：借记“应交税费—应交增值税（进项税额）”，贷记“应交税费—待抵扣进项税额”。

五、抵扣风险提示

新办企业取得一般纳税人资格之前进项税额抵扣问题，涉及细节较多，本文将抵扣时需要注意的问题归纳如下：

第一，准确核算收入情况。纳税人应该按照有关会计制度的规定真实记录和准确核算经营成果，按照税法的规定审慎履行纳税义务。纳税人通过隐瞒收入（如通过税收筹划或签订虚假合同等手段延迟确认收入）促成“未取得生产经营收入，未按照销售额和征收率简易计算应纳税额申报缴纳增值税”条件的，不具备抵扣资格。

第二，准确把握抵扣期限。59号公告仅对增值税专用发票和海关进口增值税专用缴款书无法办理认证或者稽核比对问题作出规定，但实际上，农产品收购发票或销售发票和税收缴款凭证本身并未有抵扣期限的规定，因此，符合条件企业如果在筹建期取得以上凭证，仍可按规定抵扣。同时，企业取得一般纳税人资格后，若有仍在抵扣期限内的发票，需要在规定期限内到税务机关办理认证或稽核比对，以避免逾期抵扣带来的风险和可能导致的损失。

此外，进项税抵扣的账务处理，还可能影响部分资产计税基础或费用列支情况，因而企业还需要判断抵扣事项对于所得税申报的影响。

参考文献：

[1]国家税务总局.关于纳税人认定或登记为一般纳税人前进项税额抵扣问题的公告[N].2015，（8）.

[2]国家税务总局.关于《国家税务总局关于纳税人认定或登记为一般纳税人前进项税额抵扣问题的公告》的解读[J].《会计师》2015，（16）.