协议搬迁政策属性与税收问题解读

迟志锋

近年来，在对公用基础设施落后、功能老化区域以及居住和工业混杂区域的搬迁改造工作实践中，协议搬迁已成为一种行之有效的工作方式。与此同时，正确理解和把握相关的税收政策，也成为做好此项工作的一个重要方面。

一、政策性搬迁概念及分类

政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下进行的整体搬迁或部分搬迁。这里指的社会公共利益需要包括：第一，国防和外交的需要；第二，由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施的需要；第三，由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要；第四，由政府组织实施的保障性安居工程建设的需要；第五，由政府依照《中华人民共和国城乡规划法》的有关规定组织实施的对危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要；第六，法律、行政法规规定的其他公共利益的需要。

政策性搬迁包括房屋征收和协议搬迁两种工作形式。房屋征收，是指国家基于公共利益的需要，依照法律规定的权限和程序强制取得单位、个人的房屋及其他不动产的行为。协议搬迁，是指搬迁实施单位依据城市规划和政府搬迁文件（同样也是基于公共利益需要），就国有土地房屋搬迁补偿安置事宜与被搬迁人协商并签订搬迁协议的活动。

不管是协议搬迁还是房屋征收，都是在政府主导下，基于社会公共利益的需要进行的房屋搬迁，二者的工作成果是一致的，是土地所有者（国家）将土地使用权收回的行为，因此二者都属于政策性搬迁。同时，都必须有政府搬迁文件或公告方可进行。在实际工作中，二者并行不悖，互为补充。

二、非政策性搬迁分类

与政策性搬迁对应的非政策性搬迁，可细分为商业性搬迁和自行搬迁。商业性搬迁主要是指企业与企业之间、企业与个人之间的市场收购转让土地使用权或处置相关资产的行为。自行搬迁是指企业或个人由于自身生产、生活经营需要而自主搬迁的行为。

现行规则已经对政策性搬迁给出了比较明确的界定，是政府主导的为了公共利益进行的搬迁，这里必须注意两点：第一，政府主导的搬迁一般都会公告或有正式的文件，都产生了国家将土地使用权收回的结果。第二，政策性搬迁是与自行搬迁、商业性搬迁等概念相对应的，企业自主决定的搬迁是正常的商业行为，不属于政策性搬迁。

三、协议搬迁税收政策把握

（一）关于营业税

按照《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》（国税函〔2008〕277号）规定，纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。

《国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知》（国税函〔2009〕520号）补充说，上述文件中关于县级以上（含）地方人民政府收回土地使用权的正式文件，包括县级以上（含）地方人民政府出具的收回土地使用权文件，以及土地管理部门报经县级以上（含）地方人民政府同意后由该土地管理部门出具的收回土地使用权文件。

由此可见，协议搬迁补偿款应免征营业税。

（二）关于土地增值税

《土地增值税暂行条例》第八条规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税。《土地增值税暂行条例实施细则》第十一条规定，条例第八条（二）项所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。

由此可见，协议搬迁补偿款应免征土地增值税。

（三）关于企业所得税

按照《关于发布<企业政策性搬迁所得税管理办法>的公告》（国税总局公告2012年第40号）明确了企业所得税的处理方式：

一是企业搬迁的资产，简单安装或不需要安装即可继续使用的，在该项资产重新投入使用后，就其净值按《企业所得税法》及其实施条例规定的该资产尚未折旧或摊销的年限，继续计提折旧或摊销。也就是说，仅需要简单安装的，其安装费用直接费用化即可，不必资产化，原资产继续计提折旧或摊销。

二是企业搬迁的资产，需要进行大修理后才能重新使用的，应就该资产的净值，加上大修理过程所发生的支出，为该资产的计税成本。在该项资产重新投入使用后，按该资产尚可使用的年限，计提折旧或摊销。也就是说，需要大修理的则资本化。根据《企业所得税法实施条例》第69条规定，同时符合两个条件的修理支出，属于大修理支出，其一是大修理支出达到取得固定资产时计税基础的50%以上，其二是延长使用年限2年以上。

三是企业搬迁中被征用的土地，采取土地置换的，换入土地的计税成本按被征用土地的净值，以及该换入土地投入使用前所发生的各项费用支出，为该换入土地的计税成本，在该换入土地投入使用后，按《企业所得税法》及其实施条例规定的年限摊销。

四是企业搬迁期间新购置的各类资产，应按《企业所得税法》及其实施条例等有关规定，计算确定资产的计税成本及折旧或摊销年限。企业发生的购置资产支出，不得从搬迁收入中扣除。

（作者单位为烟台开发区住房和建设管理局）