德国会计模式对我国会计改革的启示与借鉴

李祥锋

摘 要 会计作为重要的经济语言，是记录经济业务的载体。随着经济往来的日益密切，全面深入了解德国会计模式，对于我国会计理论界和实务界非常必要。本文从德国会计环境出发，分析了影响德国会计模式的基本要素，在论述德国会计模式特征的基础上，从理论和实务双重角度提出了德国会计模式对我国会计改革发展的启示和借鉴意义。

关键词 德国 会计模式 会计改革 借鉴

一、德国会计模式的特征

德国会计模式以宏观经济为基础，会计法规受政府、税收和法律影响大。德国市场经济处在法律和政策的引导调控下，相对比较完善。其会计理论和审计实务比较先进，会计规则主要为政府贯彻经济政策服务。主要有以下特点：

（1）德国会计规范的法律来源。德国法律体系属大陆法系，法律全面详细规定社会经济的各个方面，会计规范也不例外，德国会计规范通过分散于《公司法》《商法》和《税法》中的规定来体现。《公司法》对德国会计的影响最重要，《商法》条款适用于有限责任公司，《税法》规定会计项目必须同税收目标一致，会计报表收益必须同应税收益保持一致，会计记录和报表服从税务目的——税收决定原则。

（2）德国财务会计信息的主要使用者。德国政府对金融业管制较松，企业资金主要来自银行贷款，银行是德国企业会计信息的主要使用者。为维护自身利益，银行要求公司采取极端稳健的会计政策，提取各种准备作为报表项目单独在资产负债表列示，稳健性在企业核算中的处理得到公司法、税法认可。

（3）德国会计职业界的构成及社会影响。德国会计职业界规模和影响力弱小，德国现有会计师协会、注册会计师协会和会计委会员等。会计师协会（1931年创立）规模比小，负责制定会计职业标准，是会计职业界的代言人；注册会计师协会（1961年创立）的宗旨是维护全体成员的职业利益，负责会计人员的职业教育；会计准则委员会（1987年创立）的职责是制定有关合并财务报告方面的会计准则并由德国司法部颁布，同时在国际会计准则委员会中代表德国利益。德国会计职业界的影响主要通过推荐或颁布非强制性的条文来体现或在法律中充当顾问咨询，但条文或咨询意见没有法律强制力保障，对企业影响力有限。

（4）德国税法对会计实务有重大影响。德国会计的“税收决定”原则导致税务会计决定财务会计，表明应税所得取决于公司入账的财务记录，账簿记录必须同税收目标保持一致，会计报表中的会计收益与应税收益保持一致；公开的财务报表应披露税务所要求的任何特殊会计处理；强调财务会计对税务会计的决定性原则，同时强调税务会计对财务会计的反作用。

二、德国环境对会计模式的影响

会计是环境的产物，其产生和发展与其所处的社会经济、文化环境密切相关。不同的国家由于社会环境不同，财务会计表现出各种差异。

（1）社会文化对会计模式的影响。国家政治和法律等具有深刻的文化根源，各国会计模式的形成和发展都受其价值观的影响，德国独特的会计模式与德国社会文化环境密不可分。罗马文化国家制度和法律的严谨对德国文化产生了深远影响，德国人凡事都要有章可循，有法可依，自觉遵守规章制度。会计模式上偏重法律控制，会计管理上强调立法监督、会计规范化和法典化，会计工作具体由政府和民间会计团体管理。会计计量上倾向保守主义，表现为极端稳健性。为估计未来费用和损失计提准备金的做法比较普遍，财务报表中各种准备很多，给德国公司更多的机会拉平收益。会计核算保守而严格地遵循历史成本原则。

（2）德国基本政治经济制度对会计模式的影响。德国是以私有制为基础的发达资本主义国家，实行市场经济制度。德国宪法一方面强调“自由原则”，提供了市场经济制度的法律前提；另一方面规定了“社会原则”，提供了保证经济健康发展和社会公平而干预经济的依据，德国政治法律制度影响社会市场经济运行的一个显著特点是经济政策法制化。德国企业资金主要来源于银行贷款，银行在企业中发挥巨大作用。德国银行大部分是股份制和私有制结构，银行制度影响企业资本结构，决定了投资者与企业之间不同的联系方式。

（3）典型大陆法系法制对会计模式的影响。德国法律体系属于大陆法系，法典具有较强的系统性、条理性和逻辑性，规章制度尽可能法典化。《公司法》和《商法》对公司的各种活动以及会计报告都有较为详细的规定，包括具体的记账规则和报表格式。会计规范主要由商法和公司法规定，税法对公司的约束作用比前两者更为详细和具体。“税收决定原则”决定了会计记录和报表编制应服从税收目的。德国公司必须严格遵守法定要求进行会计处理和编制财务报告，会计职业界没有制定会计准则的余地。

三、德国会计模式对我国会计改革的启示与借鉴

我国会计环境与德国会计环境有许多类似之处：原则上我国也属于大陆法系国家，但在具体操作上重人治而轻法治；在社会共同价值和思维方式上都倾向集体主义，是权力距离较大的国家。在会计改革过程中我国应学习德国法治经验，德国会计模式对我国会计改革发展有重大借鉴意义。

（1）加强立法，完善会计法律体系。改革开放以后，我国制定了很多会计相关法律制度，但这些法律规范与其他法规之间有所失衡。我国应借鉴德国“会计法典化”做法，不断建设和完善会计准则体系，学习德国立法中的表决制和公开征求意见等成功经验，构建完善的会计法律体系。

（2）树立长远的会计教育目标，提高道德教育地位。从德国会计教育追求的高标准看，我国应把培养学生的综合素质和能力作为会计教育的重要目标之一。会计教育的目的并非是让学生走上会计岗位就成为专业会计工作者，而是要使其具有会计人员应具备的学习、思考、创新、人际交往和组织能力。其中，高尚的道德水准在很多情况下比技巧和知识更重要，特别是遇到当事人之间的利益矛盾时，技巧与知识都不能有效解决问题，而职业道德水准将发挥关键作用。而诚信恰恰是我国会计行业所缺失的，我国会计教育要把诚信教育放在首位，会计人才不仅要有一流专业知识，更要有一流道德水准和诚信意识。

（3）积极参与会计国际化进程，密切关注会计国际化的发展动向。随着世界经济的飞速发展，德国传统的会计模式逐步向国际会计准则靠拢，参与会计国际化协调成为德国会计发展的趋势。我国也应积极参与国际会计协调，利用国际会计准则委员会（IASB）会议开放机制参加会议和提供观点。同时，积极开展区域间沟通、对话和合作，提高我国在国际会计准则制定中的影响力，减少会计国际协调成本，谋求我国会计准则国际化最大利益。

（4）重点建设企业信用体系，实行会计信息全面公开制度。德国会计信息全面公开制度应成为我国企业信用体系建设的重要方面。我国除上市公司外无法利用编制完成的企业财务会计报表或报告，缺乏了解企业信用状况的信息平台，德国会计信息全面公开制度为建立企业会计信息社会公共平台提供了可行解决方案。我国已普遍要求企业编制会计报表，并要求进行审计；企业会计信息存在广泛需求；电子网络为会计信息全面公开创造了良好技术条件。建议我国尽快建立企业会计信息网上披露制度，作为企业社会信用体系的重要组成部分。

（作者单位为山东省农村信用社联合社）

参考文献

[1] 诺比斯·帕克.比较国际会计[M].北京：中国商业出版社，1991.

[2] 葛家澍，林志军.现代西方会计理论[M].厦门：厦门大学出版社，2000.

[3] 王松年.国际会计前沿[M].上海：上海财经大学出版社，2001.