从内部控制视角浅谈企业财务舞弊的防范

◇余舒

从内部控制视角浅谈企业财务舞弊的防范

◇余舒

自21世纪初安然事件等一系列财务舞弊丑闻发生后，财务舞弊的严重性被人们高度重视起来。随着我国市场经济和企业制度的飞速发展，财务舞弊给企业及市场造成了极大的困扰。造成财务舞弊的根源很多，本文主要从内部控制角度谈财务舞弊的防范问题，内部控制在企业内部管理中扮演着非常重要的角色，在抑制财务舞弊行为方面，内部控制的有效设计和运行也起着十分重要的作用。本文从财务舞弊三角理论出发，分析财务舞弊的影响因素，包括财务舞弊的压力、财务舞弊的机会以及财务舞弊的自我合理化。然后以内部控制五要素为视角，细化分析内部控制与财务舞弊之间的关系。最后将财务舞弊发生的压力、机会与合理化特征映射到企业内部控制体系中，并针对我国企业内部控制制度尚不健全的现状提出了一些内部控制的改进措施，对企业财务舞弊的防范有一定的参考价值。

内部控制；财务舞弊；防范

10.13999/j.cnki.scyj.2016.08.025

一、前言

继21世纪初发生安然事件后，国际国内财务舞弊事件相继曝光，针对频发的财务舞弊问题，理论界与实务界对其产生原因进行了热烈的讨论和深入的研究，并从不同角度对其进行剖析并提出了一些治理措施。这些舞弊案件虽然形式与手段各不相同，但都与企业内部控制设计不完善或运行无效有直接关系，让不法分子有机可乘。

内部控制是企业日常运营管理的重要组成部分，而有效的内部控制也能在一定程度上防范财务舞弊的发生。内部控制的五要素在防范财务舞弊行为的过程中扮演着十分重要的角色，内部控制不但能够揭示财务舞弊的起因，还可能将财务舞弊扼杀在萌芽状态。因此，防范和治理财务舞弊也应该从内部控制出发，这对于改善我国企业内部控制现状、保障企业财务会计信息质量、降低企业财务舞弊风险都有着非常重大的意义。

二、财务舞弊的影响因素

根据舞弊三角理论，影响财务舞弊产生的因素主要有三个：首先舞弊者要承受压力，这会导致舞弊者实施舞弊行为；另外当企业经营管理不善或内部控制失效时，容易为舞弊者提供舞弊机会；最后，财务舞弊的实施者会对自己的财务舞弊行为进行自我合理化解释。

（一）财务舞弊的压力

实施财务舞弊行为通常是为了获利，要么为自身获利，要么为企业获利，或者两者兼而有之。不管是员工或是管理层实施财务舞弊行为，他们的压力主要来源于经济压力和工作压力。当个人自身面临财务危机时，会想方设法筹集资金，财务舞弊由此产生；当企业在市场上的份额下滑、现金流严重不足、盈利状况不佳等情况发生时，企业管理人员承受着巨大的经济压力和工作压力，为了达到保持自身的市场地位、满足第三方的预期、维持企业财务的稳定性和良好的盈利能力等目的，他们也会冒险实施财务舞弊行为。

（二）财务舞弊的机会

舞弊者有恰当的机会实施财务舞弊行为并很可能掩盖罪行逃脱制裁是财务舞弊的第二个影响因素。一般而言，薄弱的内部控制制度得不到有效执行将为舞弊行为提供机会，复杂或不稳定的组织结构例如企业组织规模过于庞大及对管理层凌驾于内部控制之上等都能成为舞弊机会。

（三）财务舞弊的合理化

舞弊三角理论中的最后一个因素即是自我合理化，这一因素包含了不适当的道德标准使舞弊者将财务舞弊行为自我合理化，例如管理层向债权人等第三方做出了不切实际的承诺及与现任审计师关系紧张等。舞弊者的自我合理化主要与其道德价值观等个人因素相关，并且受报酬、教育程度等因素的影响。

三、内部控制五要素对财务舞弊的影响分析

（一）控制环境对财务舞弊的影响

控制环境是企业建立和实施内部控制制度的第一层面，是内部控制的基础要素。虽然改善控制环境本身不能够防范企业财务风险的发生，但是产生财务舞弊行为还是与控制环境有着密切关系。另外，内部控制环境薄弱的企业比较容易产生财务舞弊。财务舞弊风险应该由治理层和管理层制定的具体规章制度来控制，但如果管理层从自身酬劳、任免等方面考虑，就会有操纵财务的倾向，而且因为制度的存在，会计人员无法摆脱管理人员的控制，不得不与管理人员同流合污，编造虚假的财务数据欺骗信息使用者。由此可以看出，能否制定出可以防范财务舞弊风险的规章制度是由控制环境的质量决定的。

（二）风险评估对财务舞弊的影响

企业的运营过程中会伴随着企业内部和外部的很多风险，这些内外部的风险不仅会影响到企业的财务状况，而且会影响到企业的竞争能力甚至是生死存亡。因此，企业需要针对这些自身面临的内外部风险进行评估，并将其降低到可接受的程度。风险评估的活动包括制定风险评估目标、识别现存的风险因素、对现存的风险因素进行详尽分析以及设计应对这些风险的措施。有效的风险评估可以抑制财务舞弊的产生。如果企业没有进行风险评估活动，企业的经营管理上存在的隐患也不容易被察觉。

（三）控制活动对财务舞弊的影响

要解决风险评估中发现的问题，就应该采取控制活动，在源头上消除舞弊风险。财务舞弊风险的消除不仅取决于风险评估方法的适当性，还取决于企业实施的控制活动是否有效。控制活动需要针对具体的企业事项，采取对应的控制措施和手段，实施控制行为，它是管理部门采取的用来防范、识别和降低舞弊风险的行动。通过执行风险评估，企业应根据其结果对自身的经营管理活动进行控制，使企业的政策制度得以有效执行。控制活动是否得到了有效执行会直接影响到内部控制能否有效运行。与企业财务相关的控制活动主要包括恰当的职责分离和合理授权、对会计凭证和文件记录的控制、对资产的实物控制以及对业绩的独立评价。这些控制活动的有效执行能在一定程度上对财务舞弊风险的控制起到作用。

（四）信息沟通对财务舞弊的影响

信息与沟通是内部控制设计与运行的重要工具，它贯穿整个内部控制过程的始终。企业的信息沟通系统让企业员工能够获得并相互交换企业经营的必要信息，良好的信息与沟通系统能提供高质量的信息，这些高质量信息在相关部门之间的交流与沟通有利于防止财务舞弊的发生。如果一个企业的各个部门之间不相互沟通，就会存在信息不对称的情况，在一些环节上的疏忽会增加财务舞弊的可能性。

（五）监督对财务舞弊的影响

在存在信息不对称的情况下，企业需要监督机制作为有力保障才能发现问题并解决问题。企业的监事会和内部审计委员会能够对财务信息质量进行监督，并确保企业内部控制的高效运行。监事会负责监督董事会及管理人员，这一部门专门履行监督职能，能够防范舞弊行为的产生。监事会通过执行检查企业的业务资料、财务资料、股东大会资料等监督行为，可以在一定程度上降低董事会及管理人员的财务舞弊风险。内部审计委员会通过监控系统的风险和操作情况，对财务信息进行密切的关注并实施审计工作，对操作系统的运用和管理层的执行情况进行监督和评价，最后提出改进意见，使内部控制能够依照设计的制度得到执行并根据企业环境的变化而相应改进。但由于我国的监事会及内部审计委员会尚不健全，没能履行对财务的监督职能，因此，财务舞弊行为缺乏监督制约，财务舞弊事件频繁发生。

四、防范财务舞弊的内部控制改善对策

（一）建立健全企业内部控制体系

建立健全企业内部控制体系是防范财务舞弊行为的最有效手段之一。首先，良好的内部环境是至关重要的，它需要包括良好的工作氛围及必要的制度约束。其次，要明确企业所涉及的内外部风险的性质以及这些风险会造成哪种类型的财务舞弊，对企业风险做出的评估能够指导企业今后实施的控制活动。另外，针对评估的企业内外部风险，需要实施一系列的控制活动例如职责划分与授权、实物控制、业绩评价等来防范虚假财务报告、企业资产侵占等财务舞弊行为。再有，良好的会计信息系统的有效运行也是十分必要的，它能提供财务行为的轨迹，使财务舞弊行为及时被发现。最后，不能忽视监督对财务舞弊的防范意义。大部分的财务舞弊行为都是通过秘密举报等监督行为才得以识别，因此企业应该加强监事会及内部审计委员会的建设，使它们发挥相应的作用。

（二）规范企业监督及反馈机制

由于监督对企业的影响重大，所以企业应当重视监督工作，规范企业监督及反馈机制。首先，要健全企业的文件记录控制，只有对文件记录进行有效控制，才能对企业的业务执行情况进行评估，找出存在财务舞弊风险的节点并对其进行改进和完善。其次，要建立适应内部控制需要的信息系统，缩小企业内部信息不对称差异，有利于防止舞弊者抓住信息漏洞实施财务舞弊行为。最后，除了跟进监事会和内部审计委员会等专门履行监督职能的部门建设外，企业还应当建立部门与部门之间、人员与人员之间的相互监督与制衡机制，例如管理层批准的大额支出，需要在企业内部进行公示，说明支出的去向和用途等。

（三）实行企业内部控制自我评估

企业内部控制的自我评估是对企业内部控制制度的完善和改进，以便内部控制制度能更好地适应企业环境的变化。进行内部控制的自我评估，首先需要针对企业经营的现状，对内部控制制度设计的合理性进行评估。企业内外部经营环境发生了改变，相应的内部控制制度也应该改变。其次，需要对企业内部控制制度进行定期或不定期的检验和核查，查看企业经营运作的情况，检查内部控制制度的执行是否仍然是有效的。如果发现某一环节的内部控制失灵，应当及时对该环节的风险进行评估，并制定对应的改善措施。最后，企业还需要对重要的风险控制点进行评估并制作评估报告，在企业内部进行定期汇报。做好内部控制的自我评估是让企业内部人员能够发现企业运行过程中存在的问题及可能的后果，并采取行动改变当前状况，这样的自我评估对企业经营管理的改善和财务舞弊风险的控制都有着积极的作用。

［1］韦琳，徐立文，刘佳.上市公司财务报告舞弊的识别——基于三角形理论的实证研究［J］.审计研究，2011（02）.

［2］王敏丽.浅谈企业财务舞弊的危害性及内部控制措施［J］.财会研究，2013（02）.

［3］杨雄胜.内部控制理论研究新视野［J］.会计研究，2005（07）.

［4］张萌.从内部控制环境看上市公司财务舞弊——以紫鑫药业为例［J］.财会通讯，2012（07）.

（作者单位：江西财经大学会计学院）