关联企业跨国资产重组中的转让定价反避税研究

2016-03-16曾自荣

环球市场 2016年16期

关键词：合同条款资产重组跨国公司

曾自荣

云南安信会计师事务所事务所有限责任公司

关联企业跨国资产重组中的转让定价反避税研究

曾自荣

云南安信会计师事务所事务所有限责任公司

21世纪初期全球爆发的次贷危机以来，世界经济一直都是处于疲软的状态。由于经济的衰退冲击的危机感，一些跨国公司动用了一切可以提升全球竞争力的方法和手段。除了加紧全球扩张，攫取更多的市场份额，占领更优质、更廉价的原材料产地和劳动力市场，获取经济规模效应之外，跨国公司越来越注重在公司集团内部调整资源分布，改进资产组合，获取协同效应；在跨国关联企业之间广泛使用转让定价，操纵价格、转移利润，降低整体税负。本文主要就对关联企业跨国资产重组中的转让定价反避税进行分析和探究。

关联企业；跨国资产重组；转让定价反避税

1 转让定价的形式

1.1 高进低出。境外关联公司利用其控制原料采购和产品销售权，提高进口原材料价格，压低出口成品价格，将利润转移到国外。

1.2 低进低出。境外进口原材料低价报关进口，产品以更低价格出口，将利润转移到国外，同时少交进口关税，少用外汇进口原料以规避外汇管制。

1.3 高进设备。外商进口设备多报设备价款，为今后多计提折旧。

1.4 人为抬高劳务报酬和特许权使用费、贷款利率等，加大分配给中国境内常设机构费用，转移企业利润，逃避中国税收。

1.5 通过避税地虚构中转销售、劳务和权力提供、贷款发放等，将利润转移到避税港基地账上。

关联企业是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人；在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；直接或者间接地同为第三者控制；在利益上具有相关联的其他关系；企业的关联关系主要反映在管理、控制和资本上。

独立交易原则是转让定价的根本原则，是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和商业常规进行业务往来遵循的原则；独立交易原则要求把跨国公司的关联企业视为相互独立的企业，每笔交易都按照市场原则正常进行，该原则是转让定价调整的依据。

2 关联企业跨国资产重组过程中的转让定价反避税分析

2.1 重组中的合同条款

2.1.1 对合同条款的反避税分析。对合同条款的检查是转让定价反避税工作的重要内容。因为合同条款中可能会有关于转让定价情况的明确阐述，比如资产价格形成因素、对风险的分配、各方权责义务以及相应的补偿/支付、对汇率影响的处理、违约责任等，如果涉及企业重组，还会涉及重组后的关联交易规定等。在独立企业的交易中，双方利益的不一致会确保他们相互以合同条款制约对方，且一般仅在为了双方共同利益时，才会对合同条款不予执行或加以修改。而关联企业间可能不存在这样的利益分歧，因此必须考察合同双方是否遵守合同条款，或者各方行为是否表明合同条款仅作为表象，事实上并没有被执行。在这些情况下，有必要做进一步地分析以确定真正的交易条款。

2.1.2 对合同条款的估价。合同条款会对资产的转让价格起到重大影响。但是以往研究对合同条款的分析大都限于定性分析，对转让定价反避税难以起到直接的计量和参考作用。在研发合同中，项目研发期、质量水平和价格等主要合同条款是决定业主和承包商经济利益的多属性变量，因此，在对合同条款的估价当中，就需要加强对于项目研发期、质量水平和价格等的重视。

2.2 对重组中风险分配的反避税分析

2.2.1 风险控制。OECD对风险控制能力的定义是：具有作出承担风险的决策能力以及具有作出是否管理、如何管理风险的决策能力；这里所指的管理风险包括内部自主管理和借助外部机构管理两种方式。原因在于，承担风险的一方通过借助第三方的详细计划来监管风险，不会导致风险转移给第三方，承担风险的一方仍需要评估、选择和承担这些监管风险计划的结果。

2.2.2 财务能力。在独立企业之间，风险往往更多地分配给相对更有能力控制该风险的一方，这样做才更符合双方的共同利益。如果签订重组合同时，出于认为预计的风险不会发生，相应地也不需要建立风险管控机制，而将风险分配给当时没有足够财务能力去承担的一方，这样的风险分配让人质疑是否符合公平交易原则。在这种情况下，尽管合同条款声称风险已经分配给了受让方，但风险实际仍由转让方或母公司或债主或其他方承担。

2.3 对重组结果的合理性分析

资产重组常常导致各参与方之间潜在利润的再分配。在《转让定价指南》中，潜在利润是指未来的期望利润(在某些情况下也可能包括损失)，它与重组中可识别的权利或资产紧密相关。潜在利润的确定，当独立企业在可比情形下会发生类似补偿时，关联企业间对无形资产、持续经营的转让，或者对已有合同的终止或大幅重新谈判的补偿是否符合公平交易原则。例如，某分销商在重组前，经营时须承担全部风险。当与关联企业进行重组时，它的一项切实可行选择为，只为国外关联企业开展经营，转变为低风险的分销商。根据公平交易原则，该低风险的分销活动估计每年会有＋2%的稳定利润，而与风险关联的其他的潜在利润将归于国外关联企业。假设重组的发生仅通过重新谈判已有合同，不涉及转让资产。从分销商的角度而言，问题是与风险较大的现在相比，新的合同将会使它变得更好，还是维持不变。