房地产开发企业税收筹划案例分析——以海门证大为例

蒋海棠

（泰州学院经济与管理学院，江苏泰州 225300）

房地产开发企业税收筹划案例分析
——以海门证大为例

蒋海棠

（泰州学院经济与管理学院，江苏泰州 225300）

随着国家对房地产业宏观调控政策逐步深化，我国各类房地产企业的经营面临前所未有的压力和挑战。如何在持续调控的大环境中既能开源、又会节流，谋求企业的可持续发展，这是许多房地产企业关注的焦点。而依据国家相关法律法规，合理进行税收筹划，成为当前主要的节流手段之一。文章以海门证大滨江置业有限公司（简称海门证大）为例，详细剖析该公司2008～2013年以来进行的一系列税收筹划工作，分析如何通过税收筹划有效地减轻公司税负、降低经营成本、规避涉税风险，从而提高经济效益。

税收筹划；海门证大；案例分析

1 公司简介及税收筹划起因

海门证大滨江置业有限公司（以下简称海门证大）成立于2003年，注册资本为4，960万美元（人民币378，533，134.33元），其中百慕大道路发展有限公司占股90.91%，上海证大置业有限公司（母公司百慕大道路发展有限公司也由其投资），占股9.09%。公司类型为有限责任公司（中外合资）。

2006年起，海门市政府依据本市的发展规划，决定高品质建设滨江新市区。新市区距老城区15公里，规划总面积1，389，021平方米（2，083亩）。新区内除各种住宅外，须配套道路、医疗卫生、文化教育（幼儿园、小学、中学）、商业服务、金融邮电、社区服务、公园、市政公用和行政管理等公用设施，并应符合国家《城市居住区规划设计规范》的千人控制指标要求。工程分两期进行，第一期规划面积811，536平方米（约计1，175亩），第二期规划面积577，485平方米（约计908亩）。海门证大分别于2006年、2008年取得两块地使用权，并按政府规划及土地出让合同进行建设。

根据土地使用权出让合同，2006年取得第一块地使用权时，每平方米251元，合计价款203，695，536元，在企业交清土地使用权出让金后，政府财政按每亩地8.4万元标准返还用于建设有关公用设施。企业在2007年付清出让金后，在同年实际取得返还金9，900万元。由于当时企业开办不久，未进行必要的税收筹划，直接将此收入作为政府补贴收入入帐，2008年税务部门依据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施细则的有关规定，将此收入并入年度应计税所得额，补征企业所得税3，267万元（税率33%），并按规定加收滞纳金。为此，企业痛定思痛，从2008年起，进行了一系列的税收筹划，有效地减轻了税负、降低了经营成本、规避了涉税风险，提高了企业经济效益。

2 主要税收筹划方案介绍

2.1 “土地出让金返还”涉税筹划

海门证大之后取得第二块地的使用权，根据土地使用权出让合同，每平方米400元，合计价款230，994，000元，在企业交清土地使用权出让金后，政府财政按每亩地13万元标准返还企业用于建设有关道路、电力系统、给水系统、污水系统、公园以及公交、机动车停车场等公用配套设施，上述用地在2083亩土地以外。根据苏地税发〔2011〕53号《关于加强土地增值税征管工作的通知》和《财政部国家税务总局关于支持公共租赁住房建设和运营有关税收优惠政策的通知》的相关规定，海门证大在2008年付清出让金后，应在同年取得返还金11，800万元。

海门证大在财政资金拨付前，先通过市政府与海门市建设局签定了《政府投资建设项目委托代建协议》，注明由政府委托企业代建上述项目，资金由财政局拨付建设局，再由建设局拨付企业。项目具体建设过程由建设局监管，结束后由建设局进行验收。企业对此款项单独核算，专款专用[1]。

2.2 “公共配套设施建设”涉税筹划

海门证大在取得第一块土地使用权后即进行有关房地产项目的开发及证大中学、证大幼儿园的建设，至2011年4月证大中学、证大幼儿园基本完工，总开发成本138，868，758元，由于产权属于企业，应作相关资产处理，无法直接进入开发成本。

企业考虑到，建造的学校属于合同规定项目，且是作为新城区的配套工程，而且也是该房地产开发项目所必需的，没有这些配套工程，所有项目就无法正常销售。同时学校等属于非赢利项目，每年的运行还需投入不菲的资金，且此项目也不得改变用途转变为赢利项目。为此企业通过市政府，召集国资、教育、税务、海门中学、证大公司等单位协商，形成移交意见，将证大中学及证大幼儿园无偿移交给政府。

2.3 “开发资金筹集”涉税筹划

房地产开发企业属资金密集型企业，资金需求量巨大，融资压力较重，资金成本也较重。房地产开发企业的筹资方式可分为权益筹资和负债筹资，负债筹资又分为金融机构借款筹资、企业间拆借资金及预售房款筹资[2]。

海门证大是母公司全额投资，因此权益筹资基本不考虑，在2011年前采取的均为企业间拆借资金。海门证大运作该项目时，开发周期以十年计算，累计投资45亿元，目标销售实现60亿元，每年的资金流动在3～6个亿。由于房地产开发企业银行贷款限制较多，且房地产开发企业不同项目之间现金流不均衡。海门证大经营所需资金全部由母公司通过下属关联企业统一调拨，且常年保持在3个亿以上。企业如果不能合理地筹划好这些资金，就意味着企业无法取得正常的利息支出凭据进入相关成本支出，那么就需要多缴纳企业所得税和土地增值税[3]。

每年3个亿以上的资金拆借，从资金性质上看属债权债务性资金。按照《企业所得税法》第四十六条和《企业所得税税前扣除办法》第三十六条之规定，一般情况下，企业可税前列支关联方利息支出。同时，税法还对关联方借款费用的税前扣除上限做了规定，以避免企业利用关联方借款任意避税。该上限为权益性投资×2×同期同类贷款利率，超过部分不能列支。

2.4 “销售收入确认”涉税筹划

海门证大国际城离海门市中心有近10公里的距离，是一座全新打造的滨江新城，房地产项目在开始销售之初，市场的认可度还不是很高。如图1所示，可以看出2011年前该项目的累计销售面积和销售金额都不高，结合图2所示，还可以进一步地看出可销面积与实销面积之差还在进一步的增大，也就是说销售情况不甚乐观。

图1 海门滨江新城·证大国际城销售面积与金额面积对比图

图2 海门滨江新城·证大国际城可销与实销面积对比图

企业从实际情况出发，2011年前其销售部门为促销，对一次性付款方式购房户给予95折优惠，因此购房户一般全部签订一次性付款购房合同，由于较多属于投资性购房，实际交房时不来办理有关手续，除首付款外，其他款项均无法及时收取，而是采取逐步归还形式，到款项全部付清后再来领取房屋钥匙。对此情况，企业为销售业绩也无何奈何。据统计，至2011年，企业已竣工楼盘（包括东洲府，满庭芳一期、二期、三期，清华园一期、二期）采取一次性收款方式销售房屋而实际属分期付款的合同收入为288，111，530元，实际收入为192，654，099.3元，差额95，457，430.7元。

海门证大为了促销与购房人签订的是一次性收款合同，而实质是分期收款合同，差额95，457，430.7元。根据2009年发布的《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》第六条规定，企业采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。这样在计算营业税时，企业通过预售方式销售房屋，营业税纳税义务时间也为收到预售款的当天。

3 筹划效果分析与思考

3.1 “土地出让金返还”涉税筹划效果

企业在取得返还金11，800万元时，如若按照常规方式处理，根据财税[2008]151号文第一条规定可知：一个企业获得的所有的财政性资金，都需视为企业当年的收入总值，例外的是属于国家投资和资金使用后要求归还本金的。则其中土地出让金的所得税均由房地产公司缴纳，则将要多交11，800×25%=2950万元的企业所得税的税款。

经过上述筹划方案，企业的土地出让金返还可不作为应税收入，账面可暂作为其他应付款处理，这样，节税（企业所得税）1，1800×25%= 2，950万元；同时由于这部分代建项目据合同可在2011年起开始建设，按8%利率计算，每年可节约资金成本236万元，如果考虑货币的时间价值，四年可节约资金成本1063.44万元（236*年金终值系数（F/A，8%，4）[4]。

3.2 “公共配套设施建设”涉税筹划效果

总开发成本的138，868，758元，按照常规方式处理的话，该项目的所有配套设施费用应按建设成本结转相关资产，无法直接进入开发成本扣除。从整个房地产第一块土地开发项目的角度看，少计入成本需要多缴纳企业所得税税款额总计为：138，868，758*25%=34，717，189元，同时土地增值税按30%计算，需要多缴纳41，660，628元。

经该项筹划后，支出进入开发成本并在已售项目中进行分配，从而可节约企业所得税税款额总计为：138，868，758*25%=34，717，189元，同时土地增值税按30%计算，可节约41，660，628元。共节税34，717，189+ 41，660，628=76，377，817元。同时也避免了后期相关的运营费用。

3.3 “开发资金筹集”涉税筹划效果

海门证大注册资本接近4个亿，按照以上规定，每年3个亿的资金拆借利息是完全可以税前扣除的。企业向关联方借款，根据财税[2008] 121号第二条、国税函[2009]777号第一条、国税发[2009]2号第三十条精神，其实际支付给境内关联方的利息支出，具备条件的，在计算应纳税所得额时准予扣除，与企业向非关联方借款利息扣除原则一致。这里的条件，不仅有利息收付金额的限制，而且还需要企业按照税法及国税发[2009]2号第八十九条规定提供资料，证明关联债权投资金额、利率、期限、融资条件以及债资比例等均符合独立交易原则，不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，实际上也没有直接或间接导致国家总体税收收入的减少。企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。财税[2008]121号文件第一条规定，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：金融企业，为5∶1；其他企业，为2∶1。

考虑到关联方之间筹资支付利息门槛相对较高，且要求较严，很难把握，从2011年起，企业开始资金拆借利息的筹划，由其母公司通过有关部门批准，成立小额贷款有限公司，企业所需资金均由小贷公司这种非银行金融机构提供，按每年3个亿人民币（这里的3个亿有没有超过其权益性投资的2倍），年利率8%计算，每年可从成本中列支利息支出2，400万元，按所得税25%，土地增值税30%计算，每年可节约企业所得税600万元，土地增值税720万元[5]。

3.4 “销售收入确认”涉税筹划效果

计算企业所得税应税所得额在4，000万元左右，这样应交营业税（5%）477万元，企业所得税约1，000万元，再加上一些附加税，所以企业的当期税收负担较重。为此企业财务部门汇同销售部门进行筹划，将此收款方式改为分期付款，这样税款也可以分期缴纳，原享受折扣通过其他办法处理，延迟缴纳了上述税款。虽然延缓缴纳税款最终并不能少缴而节税，但相当于获得了一项免息贷款，节约了资金成本，获得了延期纳税收益[6]。

表1 2008～2012年海门证大置业有限公司税收筹划效果表

综上，2008年海门证大开始税收筹划以来，通过筹划取得的效益如表1所示，共计节约企业所得税7，622万元；土地增值税5，606万元；节约资金累计50，177万元，计利息4，631万元，总计为企业节省的金额为63，405万元。从而相对有效地减轻了企业税负、降低了经营成本。而且该公司能够合理地利用国家关于房地产销售合同的相关政策对应纳税款获得了一项免息贷款。虽然纳税金额不变，但通过贷款可以节约资金成本，促进该企业资金的运营。

2008～2012年自该项目启动至结束，尽管海门证大的房地产项目规模不大，税收筹划的方式也相对简单，但却在合理地利用了国家和当地的税收政策的基本条件下，通过一定的业务处理使得该公司的营业成本和应缴纳税款大大地降低了。这充分地证明了合理地税收筹划对于房地产企业资金地节省和有效地利用有着至关重要的作用。

[1]王小玉.房地产开发企业土地增值税的税务筹划[J].经济研究导刊，2010，(2)：87-88.

[2]叶友娇.浅谈房地产企业税务筹划的几个要点[J].中国商界(下半月)，2008，(4)：17.

[3]朱美芳.企业税收筹划应用的几点思考[J].会计之友(上旬刊)，2010，(3)：101-102.

[4]张晴.房地产开发企业土地增值税之纳税筹划[J].财会月刊，2007，(30)：28.

[5]向兆礼.浅谈房地产开发公司的税务筹划[J].财会研究，2006，(4)：13-14.

[6]冯浩，王红玲.论企业面临的税务风险及防范措施[J].中国总会计师，2007，(5)：68-70.

（责任编辑 杨荔晴）

The Tax Planning Case Analysis of the Real Estate Development Enterprise in the Case of Haimen Syndrome

JIANG Hai-tang
(Taizhou University,Taizhou Jiangsu 225300,China)

With the gradual deepening of the national macro-control policies on the real estate industry,the various types of real estate enterprises of China faces with hitherto unknown pressure and challenge.The focus of many real estate enterprises concerns on how to control the environment continues to both open source,and throttle,and seek the sustainable development of enterprises.According to relevant national laws and regulations, reasonable tax planning has become one of the main means of the throttle.In this paper,with Haimen Binjiang Investment Limited Company(referred to as:Haimen syndrome)as an example,it analyzes a series of tax the company 2008-2013 years of planning,and analyzes how to reduce the corporate tax burden,reduce operating costs,avoid the risk of tax effectively through the tax planning,and to improve the economic benefit.

tax planning;Haimen syndrome;case analysis

F275

A

1671-0142（2015）05-0025-04

蒋海棠(1977-)，女，江苏滨海人，讲师.