政治问责视角下的政府财务信息供求机制研究
2015-06-06刘昱含
刘昱含
政治问责视角下的政府财务信息供求机制研究
刘昱含
资本市场中的会计改革已经证实，宏观制度因素能够影响资本市场中的财务信息供求。在公共领域，学者们发现宏观层面的制度变化也对政府会计信息的供求机制产生影响。政治问责形式根据制度环境变迁，从而改变政府会计信息供求关系，引起政府会计改革，但将政治问责与财务信息供求联系起来的研究却屈指可数。论文从政治问责视角切入研究我国政府财务信息供求问题，从理论上探讨了政治问责与信息供求机制的内在关系；较为全面、系统地梳理了我国政治问责与政府财务信息供求的历史与现状；从我国目前的实际情况出发，结合具体案例进行论证，提出了相关的政府会计信息披露的政策建议。。
政治问责 政府会计 政府财务信息 供求机制
一、导 言
我国企业会计改革重复经历着“宏观制度变迁——企业财务信息供求冲突——企业会计标准优化”这一循环进程。随着资本市场的逐步成熟与完善，市场参与者对会计信息的质量要求更高。已有的会计标准体系作为规范信息供求旧的制度安排，难以满足市场参与者日益提升的信息需求，导致新的制度安排出现。
“人类社会的任何改革都需要动力，这些动力会打破改革对象已有制度安排的均衡状态，在市场中形成供需冲突，引致改革实施，并最终形成新的制度均衡”。与企业会计改革类似，政府会计改革也由宏观层面的制度变迁提供动力。Zimmerman（1977）的研究表明，如果制度安排未发生变化，政治市场中的各种利益主体都缺乏动机自发地推动政府会计改革的实施。Lüder（1992）以一种更为直接的方式剖析了制度安排与政府会计改革的联系，提出了适用于公共部门会计改革的权变模型（Contingency Model）。近年来，我国学者也借助制度变迁理论，对政府会计改革的驱动机制进行了相关研究，支持了上述研究的结论（路军伟和殷红，2012；张琦，2012）。
政治问责方式作为制度安排的结果，对政府会计信息的供求产生影响。然而，宏观政治问责方式的变迁具体通过何种机制作用于微观层面的政府会计，仍是未解之谜。本文将选择广东省从化市鳌头镇披露财政支出的公开案例，剖析我国政府财务信息在供给方与需求方之间的传导机制，并试图解释宏观政治问责格局对微观政府财务信息供求关系的影响机理。笔者发现：（1）政治问责类型的转化影响政府财务信息供求；（2）在政府预算公开已成为全社会共识，且信息技术已普遍应用的前提下，我国政治问责类型中社会问责力量凸显，公共领域的政府财务信息在网络化环境下已初步呈现出类似资本市场的活跃供求关系；（3）媒体与意见领袖等信息中介能够有效地通过议程设置功能引导公众的信息需求。
二、政治问责理论概述
（一）政治问责的内涵界定
“问责制”对应英语单词accountability，从历史学和语义学的视角来看，问责制与会计有关联。根据杜布尼克的描述，问责制概念的起源可以追溯到英格兰威廉姆一世统治时代。1066年诺曼人征服了英格兰，威廉姆一世下令，国内所有的财产拥有者必须向固定的机构汇报自己的财产情况，国王的代理人对这些财产进行估值并记录于一个统一的账簿。这不仅是获取税收的好方法，同时也是新的国家治理制度的基础。随着民主选举制的建立，这种财产所有者向君主负责的责任链条逐渐转变，成为向代议机构及纳税人负责。自此，问责概念不再局限于最初的财政或会计领域，分类与概念都进一步扩张。
20世纪始，问责开始与政治密切联系起来。政治问责与“良好治理”划上了等号（Bovens，2007）。站在委托——代理的角度上来考察政治问责，以Schedler（1999）为代表的学者指出，政治问责应当包含三种防止受托方滥用政治权力的方式：强制、监督与辩护，因而可控性、透明性以及回应性这三个核心准则与政治问责概念呈现正向关联，成为政治问责内涵的核心要素。
综上，政治问责的内涵可以被概括为：在决策和政策制定上，通过一系列的制度安排使得官员与政客对公众负责。具体来说就是，官员与政客有义务以公开透明的方式行事并回应公共需求；公众及其代表应当能相信掌权者，能获得所需信息及解释，在权力被滥用甚至出现掌权者行为严重偏离公共利益的情况时有权惩罚。
（二）政治问责的多元实现机制
1、垂直问责
O’Donnell（1999）将垂直问责定义为：“包含了选举、通常能够不受国家的管制而表述出来的社会需求，新闻媒体日常性地报导的那些起码较为明显的此类需求和那些众所周知的公共机构的失败行动”。
选举是垂直问责机制中最重要的一种，近年来倍受青睐（O’Donnell，1998、1999）。选举机制比较公平民主，选民可以在下次选举中通过投票来制裁当权者，激励其他候选人。在不少学者看来，选举是唯一的政治问责实现机制；少数极端者甚至认为，在没有选举民主的情况下讨论政治问责是毫无意义的。不过，在O’Donnell（1998、1999）看来，选举问责仅仅是多种政治问责实现机制中的一种，无法解决政治问责面临的所有困难。在民主制度尚未发展成熟的国家，不诚实的掌权者并不一定会受到选民的惩罚，即使民主制度已经相对发达国家，运行良好的选举也无法充当确保公共责任的充分条件。“选举是公众实施约束力的一种简陋机制”，由于两次选举之间的时间间隔较长，公众无法及时通过投票来表达他们对具体议题的意见。所以，对于希望表达个人看法和揭露当权者失当行为的公众来说，问责机制的多元化是十分必要的。
2、平行问责
O’Donnell（1999）将平行问责界定为：“在法律上有能力且获得了授权，在事实上有意愿和能力来采取各种行动——包括从日常监督到对其他代理人或国家机关的违法行为或失职行为采取法律制裁或者提出弹劾的这样一种国家机构。”
这种问责机制与政治体制内部的平行权力关系有关。委托人所拥有的具有法律保障的权力是使代理人承担责任的必需武器，政治科学中的三权分立的原则在政治责任双方制衡关系的确定方面发挥着重要作用。现代政治制度中的司法机关、履行监督功能的行政监察员、审计部门、多元化的专业腐败控制机构以及专门审查委员会等都可以作为这种问责关系中的行动者，但在大多数国家，立法机关是确保这种平行问责机制得以实现的中心问责主体。
平行问责机制有其显而易见的优势：问责主体可以使用法定授权令在职官员遵从法律或公意；而且，如果在职官僚没有很好地履行职责或错误地使用了权力时，问责主体可以对他们实施最终的惩罚。然而，这种问责机制在确保责任实现的过程中也面临着结构和内容上的双重挑战，如政治孤立、信息不对称、资金缺乏、执行能力有限、实施制裁的法律规则缺失等。除此之外，在没有外部行动者（公众、媒体或社会组织等）施加压力的情况下，拥有法定授权的组织往往缺乏推动平行问责实现的动力。
3、社会问责
社会问责的出现与拉美地区的民主建设联系紧密，拉美的政治问责一直问题不断：民选总统的权力经常不受约束，司法部门严重政治化，贪污、腐败之风盛行。因此，许多研究尽管侧重点各不相同但都一致认为，选举问责与平行问责在拉美现在的政治状况下都不能实现。社会行动者的力量往往被传统的问责机制研究忽略，然而，由他们创造的问责实践却能为具有脆弱选举制度和低效平行问责的国家提供一些希望。新出现的诸如市民社会、媒体、利益集团等行动者，趋向于采取有效的措施来改进政府责任，但他们的作用在理论层面并未得到应有的重视。因此，拉美学者对这一机制进行了拓展，从而在传统的选举控制和宪政制约基础上提出了一种新的问责机制。他们将社会问责定义为：“一种非选举的但仍然属于垂直问责，依赖于各种类型的公民协会运动与行动、依赖于媒体以及各种揭发政府失当行为的行动的，将各种新的议题导入公共议程或者激活平行机构的运作的控制机制”。
这种机制既不像必须依赖选民与投票的选举问责，也不像强调权力的内部制衡的平行问责，在鼓励问责主体对政治家和官僚施加压力、为公众的个性化需求进行呼吁方面具有明显的优势。虽然社会披露和施加压力还不足以对政治家及官僚滥用权力的行为实施最终的惩罚，但是应当承认的是，公民组织和媒体已成为当代社会确保政治问责实现的不可或缺的行动者。
三、政府问责实现路径中会计系统的功能定位
（一）政府会计的目标定位
综合各国政府会计准则制定机构对政府会计目标的阐述来看，政府会计的目标可以分为三个层次：
政府会计最基本的目标是保护公共财政资金的安全。该目标服务于政府公共治理和对政府行为的管理、引导和控制，对舞弊贪污的检查、防范。“政府舞弊的形式变化多端，并且呈现递增的趋势”。尽管发达国家已经形成了行政、立法和司法三权分立互相制约的制度，舞弊现象也时有发生，该现象在发展中国家更为严重。因此，各国政府都需要建立政府财务信息披露的程序，提高财政资金的透明度，监督预算的执行与政府的资金运用，从而减少与防止公共财政方面的违法乱纪行为。
政府会计中间层次目标是促进公共财政资源合理配置和良好的财务管理。政府的运营应当符合“3E”标准（Economical，Efficient and Effective），将有限的公共资源以最优方式使用。财务管理包括收取税金、管理其他财政收支、举债和还债等活动，相关的披露能够反映政府控制资源的存量与变化、债务承担与偿还情况，以及公共产品与服务的数量、质量与持续提供能力。因此，中间层次目标有助于评价政府在执政期间内管理资源、债务以及财务活动的结果评价政府管理活动及其目标达成情况，利于评价政府预算拨款合理性和政府的绩效水平。
政府会计的最高目标是帮助政府履行公共受托责任。“政府会计在全球的兴起，主要源于民主制度和市场经济对受托责任的巨大需求”，“政府会计目标已从行政管理转为向公众报告受托责任”，政府会计信息能够被用来监督和执行经济、社会以及政治契约。公共受托责任包含了三种委托代理关系：公务员与行政长官、行政部门与立法部门还有政府和民众。这个目标可以通过激励代理人披露信息和降低使用者信息成本来更好地实现，但在激励政府披露财务信息之外，还要注意使用者的信息容纳能力。三个层次的委托代理关系与问责的三条道路是对应关系：公务员对行政长官的受托责任对应自上而下的垂直问责，行政部门对立法部门的受托责任对应同一层级之间的平行问责，政府对公众的受托责任对应自底向上的社会问责。政治问责问的是政府会计目标是否达成，政府会计是政治问责微观层面的工具之一。
（二）政府财务信息披露与政治问责的实现
1、政治问责主体对政府财务信息的需求
三种政治问责方式的主体构成了政府会计信息的需求方，即上级政府与主管部门、立法与监督机构的代表，和社会公众；三种问责主体通过获取并分析政府财务信息，了解公共政策的执行过程与结果，实现政治问责：
（1）上级政府与主管部门
上级政府与主管部门是我国政府会计信息的内部使用者，主要关注的是下级政府预算编制与执行的信息和财政风险方面的信息。一方面，上级政府与主管部门可以通过获得与分析下级政府本年度的预算完成绩效来决定下一年度允许的预算规模，最终对下级政府的行为实施控制；另一方面，上级政府与主管部门可以通过分析资产与负债信息防范政府债务风险。
（2）立法机构与监督机构的代表
我国立法机构与监督机构的代表主要指各级人民代表与政协委员，他们是政府财务信息的准内部使用者。与西方不同，我国的立法机构与监督机构代表并非专职，因此参政时间、能力与程度都远远低于西方国家。人民代表与政协委员们主要关注点是预算与绩效方面的信息，代表们可以通过或否定政府报告中的一些内容（比如预算方案），或者提出新的提案，对政府的行为施加间接影响。
研究生学习胃镜技术是最基础的操作，但是随着全球医学技术的不断发展，消化内镜的发展亦突飞猛进，不仅仅能用于诊断，还可以内镜下治疗，提高疾病的诊治效率，减轻患者负担。因此研究生需要拓展眼界，了解内镜发展的动向及新方法、新技术。通过科内定期学习内镜新技术的视频，参加相关的学术会议或现场参观等方式，使学生的思维得到提升，有助于对内镜知识的理解更加深刻，对将来内镜高级技能的学习做好理论基础。同时，可鼓励学生之间和（或）师生之间多进行学术交流，通过互相激励、学习不断丰富学生对消化内镜新技术与新方法的掌握。
（3）社会公众
社会公众对政府会计信息具有广泛的需求，是最主要的一类信息需求方。社会公众是国家的所有者，但政府作为管理者却严重制约了社会公众的信息获取能力。即使在2008年国务院通过了《政府信息公开条例》后，公民向政府申请信息公开的请求仍然阻碍重重（韩志明，2010）。信息获取渠道不畅，再加之社会公众受教育水平参差不齐，往往缺乏分析政府披露的财务信息所需的专业知识，因而信息获取与分析成本较高。信息中介提供的加工后的信息可以降低公众获取与分析信息的成本，还可以作为社会舆论的传导者将社会公众的意见集中反馈给政府部门，从而实现社会公众对政府行为的治理作用。
2、政府预算与决算信息披露与政治问责的实现
无论政府开展什么活动，它都要花费一定资金，因此财政信息是最能准确反映政府活动情况的信息。“控制权力行使的最佳方式就是控制资金”（马骏，2009）。通过分析财政收支情况，人们可以精确地了解政府即将、正在或已经开展的活动。因此，在政府财务信息中，与政治问责有直接联系的部分是反映资金计划与使用情况的预决算信息。如果能建立一个要求政府提供解释并能否决缺乏恰当解释的资金使用安排的制度，一种以奖惩为特征的实施工具，我们就可以让政府变得更加负责，而这正是财政问责的概念。由此来看，政治问责不能离开财政问责，“政治问责也只有与财政问责联系起来才能具有实质性的内容”。
17世纪之前，财政问责的主要内容是管理君主私有财产，问责的重点是保证君主的财产安全、保值和增值。17世纪后期，一系列以加强议会监督为目的的改革颠倒了财政问责的链条，财政问责从对国王的个人负责转变为对人民的代表负责（Premchand，1999）。民主化浪潮于19世纪时席卷整个欧洲大陆，征税权从国王手中转移到议会手中，各国议会纷纷开始建立预算监督机制来加强对政府收支的监督。于是，在选举问责这一纵向问责机制之上，横向问责机制以更具有实质性内容的方式来确保国家对人民负责（Schedler，1999）。现代预算建立制度之后，政府就成为了一个处于人民监督之下的看得见的政府。政治学家Willoughby（1918）认为，编制得当并且向公众披露的政府预算可以发挥“告知过去的运作、目前的状况和未来的建议，明晰责任并方便控制”的作用。预算的编制会迫使政府官员把开展的活动以及开展这些活动的目的与意义传达给公众，公众则可以通过审查政府的预算，判断政府的活动是否必要、成本是否合理，然后由有权力的机构和部门在公众意见的基础上做出同意或否决的决定。如此一来，“预算制度就成为一个非常有效的、对权力的使用进行监督和约束的控制制度，进而就能够成为一个基本而且重要的问责工具”（Cleveland，1915）。
由于社会公众缺乏资本市场投资者所具备的专业知识，信息分析能力不强，分析成本较高，基于成本效益的权衡，他们缺乏动机购买政府财务信息（Zimmerman，1977），倾向于保持“理性的无知”。因此，预决算信息的披露主要用来满足上级部门与同级部门的问责需要，以政府部门和立法机关的决策有用为导向，较少考虑社会公众等外部使用者的信息需求，在满足社会问责需要上的应用程度不够。
四、我国政治问责类型转化与信息供求机制变化
（一）我国政治问责形式的改革现状
政治问责是责任政府的必然要求。西方国家将民主选举做为主要的政治问责手段，认为谈问责时不能离开选举。在庞大的国家和社会体系中推行直接选举社会成本非常高，我国的国情决定了西方政治市场的政党竞争与直接选举暂时不适用于我国目前的政治环境。并且选举制度只能在规定时间按照规定程序对政府官员进行“选票问责”，因此会经常导致应当受惩罚的官员逃脱惩罚（O’Donnell，1998、1999）。
平行问责也存在与选举问责相似的问题：人大代表作为平行问责中最主要的主体之一，是通过直接选举与间接选举两种方式结合产生的，难以直接反应公众问责需求；作用效力也因为人民代表大会的召开频率存在滞后性；其他的问责主体如政府审计部门、纪检部门等，由于与被问责对象同处于政府体系内，独立性与问责强度难免会削弱。按照委托代理理论、行政权力授予理论及权责一致原则，权力机关对行政权力行使问责应该是最具有合法性、最有力度的，公共权力源于公民，问责所有的正当性在于权为民所授。但事实上我国平行机构之间的问责远远没有达到法律规定与学者期望的程度。人大是人民选举出来的国家权力机关，但由于制度设计上的漏洞，其预计的监督与实施权利的作用并没有展现出来。基于行政权力的不断膨胀和在社会生活中处于主导地位，权力机关不可能对政府实施完全的控制，这已成为一个世界性的难题，“不管国会及其成员如何强有力，立法机构对官僚机构的控制只可能是特例，而不是常规（常规是指，以普遍一般的社会和政治利益为目标的行为）”（约翰·密尔，1982）。
社会问责作为一种新兴的问责方式直接反映了公众的需求，得益于媒体与网络的发展，成为了21世纪以来中国政治问责中最有力的武器。近年来，随着纳税人缴纳的税款的增加，社会公众越来越关注政府财政支出的用途及其合理性，民主意识也不断提高。2008年《政府信息公开条例》的实施与近两年各中央部委“三公经费”的主动披露，让更多公民接触到政府财务信息。社会公众浏览和分析政府披露的会计信息，借助信息中介（如报纸等传统媒介、微博等新兴网络媒介）形成对预算执行情况、公共服务的成本与质量情况的社会舆论，又通过信息中介将这些舆论信息传达给政府部门，影响政府决策、制定政策、提供公共产品和公共服务的过程，触发平行问责与垂直问责，从而参与到政府治理之中。
（二）社会问责中信息中介的作用
即使在西方选举民主的制度环境下，社会公众的对政府财务信息的需求仍然不旺盛，社会公众对政府会计数据的依赖程度，远远比不上资本市场中的投资者对企业会计数据的依赖程度。公众缺乏动机购买政府财务信息（Zimmerman，1977）。其中可能的解释是，社会公众投票的效用难以对象化于特定的个体（资本市场的投资者能够获得投资活动的收益）。再加之，社会公众缺乏资本市场投资者所具备的专业知识，信息分析能力不强，分析成本较高，基于成本效益的权衡，社会公众对政府财务信息的需求较弱，基于上述分析，政府财务信息供求关系的优化必须依靠某些其他的因素介入。
信息中介的介入能够帮助终端信息使用者筛选、分析复杂的财务信息，有效降低信息使用者的信息获取与分析成本。Smulovitz and Peruzzotti（2000）在界定社会问责机制时，认为社会问责依赖于各种各样的公民协会的行动，依赖于媒体，以及各种揭发政府错误行为的行动，他们专门强调了媒体与意见领袖等信息中介在公众与政府的问责关系中发挥的重要作用。这种作用就是传播学中的“议程设置功能”（Agenda-setting Function）。媒体与意见领袖等信息中介帮助公众筛选并分析相对重要的信息，节约公众获取与理解信息的成本，并通过追求“关注度”与“娱乐效应”，使信息“可读性”更强，提升了公众阅读信息的效用。在政府财务信息市场中，信息中介能够起到对政府与公众的双向议程设置功能。政府将专业性强的财务信息对外发布，信息中介捕获具有新闻效应的信息，并进行加工与分析，增强财务信息的可读性，引导公众了解政府的相关财务状况与运营业绩。公众阅读媒体或意见领袖设置的“议题”后，通过网络方式（如微博）发表意见与质疑。媒体或意见领袖再次作为信息中介捕获公众的意见与质疑，经过加工后以特定的“议题”对外发布，引起相关横向机构（监督或立法机构）或者上级政府的关注，或直接对发布财务信息的政府施加舆论压力，最终迫使其修正或优化公共政策。
网络化环境减少了政府披露会计信息与公众获取政府会计信息的成本，媒体的“娱乐效应”可以增加公民阅读政府会计信息的效用。政府会计信息的外部利益相关者在等待政府部门主动披露相关信息时，还可以借助信息中介的力量，强化政府财务信息公开的力度和程度。凭借公共信息源的地位和议程设置功能，信息中介的存在能够降低会计信息传播的成本，影响社会的关注点，并激发他们对相关信息的需求；与此同时，信息中介也能将公众的需求意见反馈给相关政府部门，从而增强政府部门的披露程度，提升政府治理效应。因此，信息中介的充分利用将为未来我国政府会计信息公开迈向实质性变革提供契机。
（三）网络化环境下的政府财务信息供求
近年来，信息中介凭借其独有的开放、平等、便捷等优点成为政府与社会公众沟通的桥梁，网络传播更是已经成为公众表达民意、参与政治生活和进行舆论监督的最为活跃的平台。政府网站披露的财务信息，为社会公众获取政府财务信息与评价监督政府活动提供了一个有效途径。信息技术与互联网的运用能提升政府的响应度并使单个公民问责政府成为可能，在降低公众信息获取成本的同时，也提高了公众通过财务信息问责政府的效用。政府财务信息供给与公众财务信息需求的良性互动有利于政府财务问责机制的履行，形成类似投票市场的“电子民主（E-democracy）”机制（Rodríguez，Caba andLópez，2007）。在这种特殊的民主机制下，政府通过网络向社会公众传递公共资金的分配与使用信息并提高财政透明度，公众通过政府网站上的各种财务信息，参与政府预算的决策过程，并监督执行结果，实现对政府的财务问责。
当信息中介的介入与网络技术的运用相结合，公众在网络中的高参与度，以及信息在网络中的高传播速度将共同发挥作用，在公共领域形成与资本市场活跃的企业财务信息供求类似的政府财务信息供求市场。
五、案例分析
（一）案例选择与研究设计
1、案例选择
本部分研究的问题包括：在我国当前网络技术得到广泛运用的环境下，政府财务信息市场中的外部信息需求者（社会公众）对供给者（政府）披露的财务信息是否具有强烈的需求；社会公众的信息需求是否受到信息中介（如媒体与网络意见领袖等）“议程设置”功能的影响等。为了验证上述问题，本文确定了案例选择的标准：一是政府在其官方网站上公开披露其预（决）算与“三公经费”等财务信息；二是政府利益相关者对政府公开的财务信息产生质疑，并展开讨论，甚至有可能导致其他横向机构介入该质疑的调查；三是政府部门对利益相关者的质疑给予了回应。按照上述标准，本文对2009年（我国政府网上公开财务信息的元年）至2013年政府部门网上公开财务信息并引起媒体与公众讨论的事件进行筛选，最终确定将广东鳌头镇官方网站上公开“三公经费”情况作为本文案例研究的对象。
2、研究设计
我国的互联网普及程度在近年来得到了显著提升。据中国互联网络信息中心2012年1月发布的《中国互联网络发展状况统计报告》，截至2011年12月底，中国网民规模突破5亿，达到5.13亿，其中48.7%的网民成为微博用户。互联网与微博已逐步替代传统媒介成为网民们获取信息的重要渠道。在本文研究的政府财务信息公开案例中，政府部门依靠官方网站公开财务信息，公众通过网络对政府公开的财务信息发表意见，整个政府财务信息市场都以互联网为基础构建。因此，本文依托网络数据开展案例研究。研究变量及其数据来源见表1。
表1 案例研究变量与数据来源
（二）案例描述
2013年5月7日，广东省从化市鳌头镇在其官方网站上公开了2012年财政收支情况，其中公务接待费高达125.5万元，公车使用费高达132万元，并且该镇当年还获得了财政补助6576.6万元。在收到来自部分公众的质疑之后，该镇迅速删除了挂在网站上的“2012年财政收支情况”，政协委员于当天在微博晒出截图，质问为何鳌头镇作为贫困镇三公经费奇高并且面对询问删除之前公开的信息，引起了网民热议。经政协委员及公众敦促，该镇于5月13日重新将2012年财政收支情况挂回网上，但公务接待费却由之前的125.5万元缩减至38.5万元。2013 年5月8日开始，新浪网、和讯网、网易、凤凰网与新华网等网络媒体开始转载鳌头镇删除财政收支情况的新闻，对鳌头镇删除信息的举动提出质疑。在鳌头镇重新披露缩水的三公经费之后，微博上又迎来了一波热议的小高潮，媒体也紧接其后加以报道。
对此，从化市相关负责人于5月8日回应政协委员与网民对删除过高三公经费的质疑：删除前后公务接待费的巨大落差系财务工作人员未依据“公务接待统计口径”编制，将其他费用也纳入所致，实际接待费用不超过40万元。在媒体与网民的持续关注下，相关负责人随后表示将针对在公开“三公”经费预决算中暴露的问题制定规范“三公”经费的管理办法，完善监督保障机制，加强对不规范工作的监督和问责力度。除此之外，还将深化“三公”经费使用的跟踪审计工作，加强对其使用情况的审查力度。
（三）数据分析和讨论
本部分需要验证的问题是政府财务信息市场中的传导机制，即政府财务信息如何在政府部门、媒体、意见领袖与公众之间进行传递。按照案例发生的时间安排，2013年5月7日鳌头镇开始公开“三公经费”信息。笔者选择了2013年5月7日至2013 年5月17日共11天作为研究窗口 。媒体关注度与公众关注度如表2所示。
表2 媒体、公众与意见领袖的关注程度
根据表2数据，我们作出图1、图2、图3，分别研究媒体关注度对公众的影响，意见领袖关注度对公众的影响以及媒体关注度和意见领袖关注度的关系。
图1 媒体关注度（合计数）与公众关注度（合计数）
图2 意见领袖关注度（新浪微博数据）与公众关注度（新浪微博数据）
图3 媒体关注度（合计数）与意见领袖关注度（新浪微博数据）
根据上述图表与案例中事件发展的情况，我们得到以下初步结论：
第一，就鳌头镇“三公经费”披露事件而言，媒体与公众的关注程度之间呈现出较强的关联度。鳌头镇披露“三公经费”的当天，媒体还没有出现相关新闻，但三大微博平台已有微博关注该事件。媒体关注度在第4天与第8天达到峰值，而公众关注度则在第3天与第7天达到峰值。5月8日（第2天）晚，政协委员韩志鹏在其个人微博上贴出了此前保存的被删三公经费页面截图，次日在微博上频繁被转发，导致了第一个峰值的出现。5月13日（第7天），鳌头镇重新披露财务信息，公务接待费前后落差巨大，引起了第二个峰值。媒体关注度与公众关注度同时在第9天减少至0。从图1中媒体关注度与公众关注度的曲线对比，笔者发现，媒体对鳌头镇“三公经费”披露的关注度略滞后于公众。结合图1的曲线（媒体关注度滞后于公众关注度），笔者推测，媒体对鳌头镇“三公经费”关注受到公众的影响。可见，媒体的“议程设置”功能在鳌头镇财务信息公开案例中得以证实。
第二，就鳌头镇“三公经费”披露案例而言，意见领袖的关注度与公众关注度之间呈现出极强的关联度，并且意见领袖关注度影响着普通公众的关注度。意见领袖关注度与公众关注度同在第3天和第7天达到峰值，意见领袖关注度于第9天减少到0，公众关注度持续到研究期间末尾。综合上述分析，笔者推测意见领袖（认证用户）的意见的确影响着普通公众的关注度。意见领袖作为信息中介，也发挥着“议程设置”功能。
第三，此案例中，意见领袖与媒体保持了较高的相关度，且意见领袖的反映速度略领先于媒体。通过拟合，笔者发现媒体（合计数）与公众（合计数）的相关系数约为0.417，意见领袖（新浪微博数据）与公众（合计数）的相关系数约为0.969，媒体（合计数）与意见领袖（新浪微博数据）之和与公众（合计数）的相关系数约为0.816。据此，笔者推测，在政府财务信息市场中，政府向公众的信息传递呈现出以下路径：第一步，政府（鳌头镇）公开财务信息；第二步，意见领袖根据政府发布的财务信息在将第一手资料上传至网络平台（微博）；第三步，网民在网络平台上转载，形成“微博舆论场”；第四步，媒体捕捉到网络上的舆论动向，立即报道转载；第四步，网民之外的广大公众转引媒体报道，并逐渐形成自己的观点，独立评价政府财务信息。
第四，媒体、意见领袖与公众对政府财务信息的关注，最终导致政府的回应，或引发其他横向机构的介入。在鳌头镇公开“三公经费”案例中，鳌头镇在2013年5月8日曾对媒体与公众质疑的“公务接待费”进行了回应与说明，并于5月13日重新公开之前删除的2012年政府支出信息。但5月13日重新公示的明显减少的公务接待费引发了媒体与公众更大程度的质疑，公众与媒体对该事件的关注度分别在5月13日与5月14日达到了峰值，且公众的关注度一直持续了11天。5月20日，广州市纪委常委、新闻发言人梅河清20日正面回应，称相关部门正在认真研究“三公”经费的公开和监管工作，制订“三公”经费公开检查考评及问责方法，还将研发国内首个“三公”经费管理电子监察系统。
综合上述四点结论，就鳌头镇“三公经费”公开案例而言，我国基于互联网平台的政府财务信息供求市场已基本形成。政府部门公开财务信息之后，这些信息将会首先被意见领袖或者媒体等信息中介捕获、分析并传播。信息中介将加工后的信息低成本地传递至社会公众，并引发公众讨论。公众的讨论被信息中介放大，对政府部门形成强大的舆论压力，最终导致政府部门的回应与改进或者引起其他横向机构介入，达到政治问责的实现。
六、政府财务信息披露政策建议
（一）建立规范的政府财务信息披露体系
鳌头镇政府财政收支披露案例中，由于数据删除前后核算口径不一致，公务接待费的差额高达近100万元，在一定程度上暴露了三公经费公开在制度安排上的问题。规范意味着政府财务信息披露应该通过法定的固定格式的预算报告与政府财务报告对外披露，其分类标准应当明确，其包含的最低信息容量也应该通过法规来规范。
规范信息披露形式是必要的，信息使用者更关注是信息披露的内容。信息需求者希望政府财务报告连续地反映公共资金的来龙去脉、预算收支的前因后果以及前后会计期间财务状况的变动情况，全方位披露政府公共部门各个方面、各种类型的财务活动信息。现行的预算会计报表或财政收支决算报告能够提供关于公共服务计划使用和已使用财务资源的几乎所有信息，但它不能反映公共服务和公共项目效率和效果，不能反映政府公共部门的受托业绩。要反映受托责任履行情况，满足多重问责主体的信息需求，政府需要编制内容上更为综合的财务报表。
（二）重点关注外部使用者的信息需求
会计产生于社会对财务信息的需求，因此会计信息的披露也必须立足于需求。美国政府财务报告的低使用率告诉我们，财务报告一般来说难以使所有使用者满意，以这种效果为目的的努力反而可能导致原有使用者群体的流失。因此，仅仅依靠扩充披露的内容以期满足大多数甚至所有使用者的信息需求，以便充分履行受托责任的披露义务的做法，是难以实现且代价昂贵的。
政府财务信息的内部使用者（上级政府与主管部门）与准内部使用者（立法机构与监督机构）在信息的获取上处于优势地位，信息获取渠道众多，且获取的信息的相关性往往高于政府对外披露的信息。相比而言，社会公众（外部使用者）虽然是公共受托责任的授权方，但因其高度分散化的性质（难以形成合力监管政府），以及国民与政府间的管理与被管理关系，在信息获取与确保真实性方面处于劣势地位。随着社会公众对政府财务信息的需求日益提升，政府会计系统应将外部使用者作为财务信息的主要使用对象，着重考虑外部使用者的信息需求。
（三）以信息需求为导向均衡供求关系
我国政府会计信息披露一直都以供给为导向，在现实的信息披露制度下，我国公共领域会计信息披露呈现出供给过剩与需求短缺并存的现象（张琦、张娟，2012）。我国政治问责制度变迁影响了政府财务信息的供求关系与传导机制。政府会计信息的供求关系由为特定信息需求者定制信息，逐步转化为由信息市场决定信息的供应水平与质量。随着政府问责由强调政府内部的官僚问责，转为兼顾政府外部立法机构的横向问责，政府财政部门也由最初仅按照上级政府的需求定制财务信息，转向兼顾立法机构的要求定制财务信息。随着社会问责的需求提升，政府财务信息公开逐步成为全社会的共识。社会公众成为了政府财务信息的需求者之一，政府财务信息市场初步形成。政府财务信息市场的供求关系成为决定政府会计制度安排的重要因素。
随着社会问责在政治问责中地位的上升，社会公众的信息需求在政府财务信息整体需求中占据了较大席位，作用于信息的供给。但政府财务信息的供给受到许多制约，其中成本因素尤甚：提供政府财务信息（特别是绩效信息）需要高额的经济成本与政治成本，所以政府自发的信息供给水平一般会低于最优水平。政府应该以信息需求与最优的信息披露水平为导向，采用强制方式调整信息供给，使均衡点趋于最优披露水平，提升公共财务资源的整合效率。
（四）充分发挥信息中介的作用
媒体的天职是向大众迅速、充分和客观地报道事实的真相，提供准确的信息；它作为舆论监督的主要形式，与信息公开联系紧密，是信息公开的工具的同时也是问责主体实现主动问责的手段。政府会计信息的专业性阻碍了缺乏专业知识的外部使用者对政府会计信息的利用，增加了其分析成本，造成公共领域会计信息需求较弱的现象。如果将信息筛选与分析成本转移至专家与媒体等“信息中介”，不具备专业知识的外部信息使用者将会因信息分析成本的降低，提高会计信息的决策效用，提升对政府会计信息的需求。信息技术的发展与信息中介的介入能够通过降低市场参与者的信息供求成本，提高信息供求收益，优化需求并引导供给，从而提升政府财务信息市场对信息供求的调节能力。
在互联网环境下，媒体与意见领袖等信息中介的确能够引导普通社会公众的信息需求，帮助公众分析、解释政府公开的财务信息；社会公众也乐于获取经过信息中介加工后的新闻报道或者微博留言，因为能从中获得比直接阅读财务信息更大的娱乐与效用。这种双赢的效果有利于社会公众正确参与政府管理与监督，也有利于政府提高治理水平。
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Study of Government Financial Information Supply and Demand Mechanism in the Perspective of Political Accountability
LIU Yu-han
Accounting School,Zhongnan University of Economics and Law,Wuhan 430073
Reform in commercial accounting has confirmed that the macro institutional factors can affect supply and demand of financial information on the capital markets.In public sphere,scholars have found that changes in the macro-level institutional systems can also have an impact on the supply and demand mechanism of government accounting information.The form of political accountability changes with the institutional environment.However,there are only a handful of researches that have linked supply and demand of financial information to political accountability.This thesis studies the government financial information under the perspective of political accountability and it discusses intrinsic nexus of the two.It gives a comprehensive and systematic overview about the history and current state of political accountability and the supply and demand of government financial information.This paper also offers proposals regarding government financial disclosure based on the present situation and concrete cases.
PoliticalAccountability;GovernmentAccounting;GovernmentFinancialInformation;Supply and Demand Mechanism
F810
A
刘昱含，女，湖南长沙人，中南财经政法大学会计学院研究生；研究方向：政府会计；湖北武汉，430073
