审计判断的透镜模型在公立医院内部控制评价中的运用

河南省驻马店市第二人民医院 董步堂

一、关于透镜模型的基础

透镜模型的雏形是1952年由美国社会心理学家布伦斯维克，在其研究中提出的概率论机能观点。基于存在不确定性的研究环境中的判断，通过利用相对接近的线索来预示相对较远的情景。建立这种研究方式的初衷是为做心理学中有机体学习感知方式的研究。但审计工作者借助于这种信息加工理论，在会计和审计领域提出了透镜模型。所谓透镜，即指研究过程中线索、判断与真相间构成的“点-面-点”的关系，因其类似于凸镜的光学成像中产生的“光源-透镜-光汇聚点”的形态，而被人们普遍称为透镜模型。

二、审计判断中透镜模型的应用

这种数学模型为审计工作提供了一个新型的模型框架，在此基础上审计工作者依照审计领域的实际情况和自身特点进行了一定的修整，提出了审计判断的几大要素：

(1)实际的结果和标准，审计判断不仅包括了对过去、现在和未来事实的判断，同时还包括审计行为是否符合职业准则的判断；

(2)线索，即提出判断所依据的信息；

(3)审计人员自身的判断，在审计过程中审计人员可根据自身经验对已掌握的线索做出个人判断；

(4)比较分析，即审计人员的判断结果与实际结果和标准之间的比较。当然，这样的比较只能由事实检验，也存在一定的滞后性。

由此，审计判断中的透镜模型可以解释为，审计人员在通过可利用与决策对象有关信息和基本线索，进行所决策事件当前与未来的真实情况以及符合标准的程度的个人判断。此种模型下模型两边的相符程度将决定审计人员的判断是否准确。若两边相符程度不高，那么判断结果和实际状况间差距较大，则需立即改变决策依据，以保证决策结果正确有效，若相符程度较高，那么判断结果基本和实际状况一致，可以值得信赖。

透镜模型，可以在审计判断的工作中提供如下帮助：

(1)发现各类线索在职业判断中的相对权重，比起用咨询和问卷评分的方式更加客观，透镜模型提供的结果更为客观。

(2)用多重的比较分析，帮助找到和发觉不同时间内同一审计人员，或不同审计人员在同一时间内的评价结果的一致性。

(3)利用该数学模型的函数特点，可以进行审计人员的判断评价规律的分析。

(4)帮助提高判断决策中，审计人员个人的自我洞察力。

研究人员通过外化注册会计师内控评价策略，可以达到内控评价的客观性和有效性。一种有效的追踪审计师判断的方法即是建立透镜模型的回归方程：审计师通过一系列的线索（内控评价的要素）所组成的“透镜”来分析判断内控质量，然后对相关线索和结论之间的关系，通过回归方程进行数据分析，以研究不确定情况下的判断决策问题。

三、公立医院内控评价工作的现状和可能遇见的问题

我国的公立医院，是指政府举办的纳入财政预算管理的医院，通俗的理解为国家出钱办的医院，因此较多强调其非营利性和公益性。但是，不以盈利为目的并不代表在公立医院在实际运营过程中就没有盈利活动。现阶段普遍存在的问题，就是医院通过各种会计手段，虚报运营成本以应对政府的核查，达到其独立操控“收支结余”，损公肥私的目的。因此，内控工作需同时兼顾预防腐败的任务，对于盈余监管的工作，应当放到和对运营效率的监管一样的高度。

在新形势下，公立医院其治理结构和治理环境正在进行系统性变革。医院同政府之间的关系已经由过往的行政隶属的关系变成了委托-代理的关系。当前我国的公立医院控制环境十分薄弱，经济管理粗放而外部的监管又不到位。比起普通企业，公立医院的控制环境更为复杂，任务更为艰巨。

四、建立透镜模型来辅助内控评价的优势

首先，透镜模型不仅可以进行COSO整合框架内的内部控制及评价，同样适用于单一项目。在现阶段公立医院改革中，各试点地区的医改方案有较大不同。而运用透镜模型中模式多样化的特性，可以对本地医院内部控制及评价中的特殊问题有效的开展针对性研究。

五、结束语

医疗卫生行业，在很长一段时间内仍将存在于医疗资源紧张，市场竞争激烈的背景中。面对医疗改革的不断推进和深入，各试点相继提出管办分离、政事分开，规范授权、量化管理，建立事前预防、事中控制、事后监督全方位多领域的审核管理制度，以及内部相互监督制约的机制等等[3]。这些都是我们可以借鉴的经验。

同时，就公立医院内控评价的审计判断工作，也被不断提出新的要求。引入透镜模型这种新的数学模型，能够兼顾内控设计评价及内控执行效果的评价，帮助相关工作人员提高对内控评价的整体把握，从而辅助管理者提高医院运营效率，控制成本，杜绝浪费，预防腐败[4]。在未来，加强成本核算和管理，加强内部控制，加强审计监督及效果评价仍是一项重要的、长期的工作。

[1] 郑卓如,郑石桥.内部控制评估:文献综述和未来研究方向[J].会计之友,2013(9)

[2] 付同青.轮审计职业判断[J].商业经济,2010(23)

[3] 郑大喜.基于财务风险导向的公立医院内部控制框架研究[J].中国卫生经济,2012(2)

[4] 刘孟飞.新医改背景下的公立医院内部控制问题研究[J].会计之友,2011(19)