基于我国新会计准则企业并购的会计处理方法的探讨

山东省茌平县财政局 王东

基于我国新会计准则企业并购的会计处理方法的探讨

山东省茌平县财政局 王东

随着我国经济的快速发展，为了形成规模经济、优化资源配置或者获得市场竞争力，企业之间的并购活动越来越频繁。2014年我国对《企业会计准则》中的合并内容进行了修订，虽然新会计准则对企业合并中的会计处理做出了详细的规定，但是在实务中企业合并的会计处理仍旧存在很多的问题。因此，当务之急是深入探讨企业并购中的会计处理方式，严格按照企业会计准则的要求正确处理企业并购活动，找到完善企业并购的会计处理方式，这对企业并购活动的顺利进行具有实践指导意义。

企业并购 会计处理方法

随着市场经济改革的逐渐深入，我国的整体经济获得了卓越的成绩。市场经济体制的改革促进了一大批企业快速成长壮大起来，为我国经济的发展贡献了自己的力量。市场经济的自由发展在促使一些企业发展起来的同时，也使一些企业不适用社会的发展，逐渐呈现衰败趋势。发展状况良好的企业为了扩大企业规模，则会倾向于并购企业，这也是一种企业重组方式。企业并购包含兼并和收购涵义，其与企业重组和战略联盟的性质并不相同。总之，企业并购就是在市场经济环境下，按照体制和制度的要求，由两个或者多个企业合并成为一个企业的现象。按照不同的分类标准，企业并购的方式有很多。按照参与并购企业的产业特征，则分为纵向并购、横向并购以及混合并购；按照并购的法律事项形式，则有吸收合并、新设合并以及控股合并；按照企业并购的支付方式，企业并购主要有现金支付方式、债务承担方式以及股权交换方式。虽然并购的种类很多，但是在新的企业会计准则下，其企业并购的会计处理方式则具有规律性的特点。

一、新会计准则下企业并购会计处理方法的探讨

(一)购买法

购买法顾名思义就是对企业并购活动按照购买资产和负债的方式进行处理。在并购企业并购被并购方时，以并购方的角度是以资金购买被并购方的机器设备或其他资产，在进行会计处理时，按照购买方式获得被并购企业净资产。按照企业会计准则中的要求，购买法的原则是企业并购实际具有特殊性质的产品交易行为，被并购企业的净资产具有商品交易特征，企业并购活动就是特殊的交易行为。因此，在企业并购的活动中，并购企业应当聘请专业的评估机构，对被并购方的资产与负债做出准确的评估，并出具专业的评估报告，然后结合评估价值和其他综合性因素确定被并购方的资产和负债价值，当并购活动中的合并成本大于被并购方的净资产价值时，应当将差额计入商誉科目。企业并购活动完成之后，以后每年应当对合并中的商誉进行测试，当商誉发生减值时，应当计提商誉减值准备，从而增强财务报表信息的真实可靠性。

(二)权益结合法

权益结合法与购买法不同，其会计处理方式与购买法相差较大。权益结合法的使用原因是企业并购是参与合并的各方，通过股权的交换实现所有者权益的结合，其实质不是资产的交换，而是股权的交换。在此并购活动中，主要是两家及以上的企业进行经济资源整合后开展企业经营活动，在并购的过程中主要是产权交易并不涉及资金的支出与收入，在使用权益结合法时，合并企业的所有者权益保持不变，其会计计价基础也保持原来的基础，合并后财务报表包含被并购企业所有累计的利润，因此在合并过程中不会出现购买法中的商誉。在权益结合法之下，企业的并购活动不会改变合并企业股东的风险与报酬，因此，在编制合并财务报表时，不用考虑其他的因素，直接将被并购企业的财务信息合并到财务报表的内容当中。因此，按照权益结合法的思路，企业并购活动开始之前参与合并的企业的经营状况或财务信息则会直接反应到合并后整体企业的经营状况之中。因为权益结合法下的支付对价方式是股票，所有其并购活动不会影响企业的现金流量。因此，可以看出权益结合发下的企业合并主要以合并企业股东权益的稀释为前提的。

(三)两种方法的比较

企业并购的会计处理方式包括购买法和权益结合法，这两种处理方式的理论前提与具体会计操作差别很大。购买法认为企业的并购活动实际上是一种购买资产的行为，应当按照买卖交易的原则进行处理，企业并购获得的资产与通过购买获得的资产性质是一样的，因此，购买法的会计处理按照市场交易原则处理；而权益结合法认为企业合并是两个企业联合在一起，为了实现对资源的控制，而生成一个新的组织，但是从整体上来看，参与并购企业的资源总量保持不变。因为两种会计处理方式的理论基础不同，因此实际的会计操作也不相同。两种会计处理方式的核算结果是不同的，其实际效果各有优势和劣势，比如购买法的只能提供较少的信息并且成本较低，而权益结合法能够提供更多的信息但是使用成本偏高。在市场环境中进行并购活动时，企业应当根据并购的原理和实质采取不同的会计处理方式，从而便于企业并购活动的顺利进行。

二、完善企业并购会计处理方法的对策

(一)构建健全的企业并购会计处理方法选择的法规体系

我国相关企业会计准则的制定一般是按照西方国家的法律制定规律借鉴而来，但是由于我国的基本国情和经济发展阶段与国外差别很大，所以如果只是参照西方发达国家的制定模式和标准，则并不能适应我国企业并购的会计处理要求，因此，我们应当寻求我国的企业并购会计准则既符合国际会计准则制定的惯例又满足我国特殊经济阶段的发展要求。比如，根据现在的企业并购会计准则，同一控制下的企业并购适用权益结合法的会计处理方式，而非同一控制下的企业并购应当采用购买法进行会计处理。因此，现阶段应当结合我国市场经济的发展情况以及我国特有的体制特点制定健全的企业并购会计处理方法法律法规进而促进企业并购战略的顺利有效开展。我国相关部门不仅要构建完善的法律法规体系，还应该重视审计部门监督职能的发挥。会计信息包含着重要的多方面的财务资料，其涉及的利益关系非常复杂，因此为了获取私利的会计舞弊案件频频发生。为了保证企业并购活动的规范性和合法性，在完善的法律体系制度下，企业内部应当建立完善的监督机制，比如内部审计部门及时发现舞弊行为的发生。

(二)加强企业并购选择权益结合法的资格审核

在实际的并购活动中，权益结合法存在较大的隐患，其操作过程为会计盈余管理制造了条件，因此，为了杜绝不良行为的发生，企业的并购活动必须满足一定的条件才可以采用权益结合法。我国的资本市场起步较晚，其相应的配套发展还不完善，我国的资本市场监管主要是采用以会计利润为标准的财务指标评价体系以及亏损退市等相关制度。在市场竞争越来越激烈的环境中，企业每年必须满足一定的盈利能力、资产标准才能在资本市场中站稳脚跟，否则将面临退市风险。为了生存动机，企业则会利用并购中的权益结合法操纵盈余质量。因此，为了防范盈余管理行为的发生，企业并购采用权益结合法一定要经过严格的资格审核，保证企业财务信息的真实可靠。

(三)将企业并购会计处理方法的应用与时代同步

随着经济的快速发展，我国的产业类型逐渐完善多样化。现今我国已经进入了知识经济时代，比如高科技产业、计算机信息技术产业等获得快速发展。在企业并购会计处理方法的应用中，应当充分应用最新的技术成果，坚持创新，使企业并购的会计处理方法更加的高效、有序。比如日益更新的计算机信息技术，企业并购会计处理方式必须要采用会计电算化的处理，其会计处理系统的应用应当跟随时代的角度，做到及时更新系统。另外，在企业的并购活动会计处理方式选择过程中，应当按照相关的规定要求，对传统不合适的方法进行修正或改变，以适应时代的需求。比如当传统的制造产业与高新技术产业并购时应当首先选在购买法，以便于保证企业并购的会计处理规范合理，提高对外信息披露的质量，防止企业资产的无辜流失。

三、结束语

综上所述，两种企业并购的会计处理方式各有利弊，在采用权益结合法时，其合并当年的报表收益较高，向外界提供的财务报表信息盈利能力较强，这是因为采用权益结合法有利于盈余管理的实施。很多的上市公司为了满足上市标准倾向于采用权益结合法，这有利于公司股票的价值提升。在理论上，企业并购采用购买法更适合。在购买法的处理方式中，对被并购企业的价值进行评估，其合并成本大于被并购企业的净资产时其差额作为商誉记录入账。虽然购买法更符合企业并购的实质，但是在实际的操作中，被并购方的企业价值很难准确评估，其每年商誉的价值评估难度较大。因此，企业并购中会计处理方式的选择还要根据实际的可行性条件进行选择。针对目前企业并购会计处理方式选择中出现的问题，相关部门应当重视构建健全的企业并购会计处理方法选择的法规体系、加强企业并购选择权益结合法的资格审核、将企业并购会计处理方法的应用与时代同步等工作，从而不断完善企业并购的会计处理方式，为我国未来的企业并购创造良好的环境和条件。

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10.16266/j.cnki.cn11-4098/f.2015.14.206