獐子岛事件—关于生物资产会计准则的新建议

2015-03-18辽宁大学商学院王潇潇马骁

财经界(学术版) 2015年14期

关键词：公允会计准则计量

辽宁大学商学院王潇潇马骁

辽宁大学商学院王潇潇马骁

本文通过对国内外生物资产会计准则的对比分析，提出当前生物资产会计准则的不足之处，并提出补充建议，目的是为了更好地保护国家和投资者利益，促进国内农业市场稳健发展。

生物资产会计准则建议

一、獐子岛事件引发的关于生物资产会计准则的探讨

2014年10月30日，獐子岛上市公司披露的三季度报告指出，由于遭遇北黄海冷水团，公司105.64万亩海洋牧场遭遇灭顶之灾，虾夷扇贝大规模集体死亡，公司业绩瞬间由盈转亏。在此“黑天鹅事件”爆出后，很多投资者质疑海中8亿元扇贝存货的真实性。其实，獐子岛不是第一家由于所经营的是生物资产而无法可靠计量而引发质疑的公司，早在2002年初，蓝田股份造假就曾震惊了整个资本市场。这些案例都说明生物资产的准则规范需要进行一些改革和创新，以适应新时代经济发展的需要。那么，生物资产的会计准则应如何规范，才能避免部分公司投机取巧、欺骗投资者？这值得我们会计和审计部门深思。

本文通过对我国会计准则与国际会计准则的对比分析，并针对我国生物资产会计准则提出以下补充建议，与同行探讨。

二、我国生物资产会计准则与国际会计准则对比分析

(一)分类方面

国际会计准则委员会（IASC）颁布的《国际会计准则第41号—农业》（以下简称为IAS41）和我国现行的《企业会计准则第5号—生物资产》（以下简称CAS5）均将生物资产界定为活的动物或植物，但二者在分类上有一定的差异。IAS41将生物资产按持有目的划分为消耗性和生产性生物资产，同时根据生物的成长程度将其划分为成熟生产性和未成熟生产性生物资产。而我国的会计准则更结合实际，在分类上增加了以环保和防护为主要目的的公益性生物资产，即消耗性、生产性和公益性。尽管公益性生物资产并不能直接使经济利益流入企业，但其在国企中较为常见，并且有助于企业树立良好的社会形象，因此这一分类是独具中国特色的。

(二)确认和计量方面

在确认方面，IAS41中要求企业按照公允价值或成本进行计量，而CAS5中则规定生物资产应当按照成本进行初始计量。

在计量方面，IAS41规定，当公允价值能够可靠取得时，按公允价值入账，体现生物资产的真实价值；当公允价值无法取得时，则按历史成本入账，保证信息的可靠性。

反观我国，长期以来一直仅采用历史成本法计量。尽管历史成本基于事实，不会存在由会计职业判断导致的造假问题，相关凭证易于取得检验。但是，生物资产的价值是随着其生长繁殖而改变的，仅采用取得时的成本进行计量，显然是不合理的。例如购入鱼苗再出售成鱼时，成鱼的价值除了购入价和相关投入，还有部分自身增值；而历史成本并不能很好的反映这部分价值。此外，当生物资产的可回收金额低于历史成本时要计提减值，而高于历史成本却不调整，这就使得历史成本更加无法真实的反映资产价值。

(三)信息披露方面

IAS41要求企业应当在资产负债表中单独列示生物资产的账面价值和相关信息，同时要求企业详细披露政府补助的有关事项。而CAS5中仅要求企业在附注中披露与生物资产有关的和与生物资产增减变动有关的信息。

与IAS41对信息披露细致而全面的规定相比，我国准则对该方面的规定则略显不足，不仅披露范围比较小，而且方式单一，致使出现有关信息缺失、提示不充分的状况，使得投资者将无法做出准确的判断和决策。

通过IAS41与CAS5的对比，可以看到，随着我国经济的快速发展，生物资产的会计准则需要不断的更新和补充，只有这样，才能保护投资者的利益，保护国家的税收。

三、生物资产计量方法的补充建议

(一)细分生物资产种类

目前的会计准则已经在国际准则的基础上考虑了我国的具体实际，增加了公益性生物资产，但仍需继续进行更加详细的划分和定义。首先，在明细科目中将生物资产按成长程度，划分为成熟性和非成熟性生物资产，这更有助于企业进行资产管理。其次，由于在生产性、消耗性和公益性三种分类下的会计核算方法并不完全相同，而生物资产究竟应划分为哪一类会随着经营者的经营意图转变而转变。因此，应对每一分类的详细说明加以补充，结合实际，充分考虑各种情况，以方便会计人员在实务中更好地进行计量和记录。

(二)落实公允价值计量

在生物资产方面，历史成本并不能及时、准确的反映其价值变化，而决定生物资产内在价值的关键应当是其市场价值，即公允价值。在公允价值模式下，生物资产的价值才能够得到最准确的体现，更好地反映企业财务状况和经营成果，投资者也可以清楚地了解生物资产未来的现金流量。

我国过去之所以选择采用历史成本法进行计量，是因为公允价值计量需要建立在生物资产具有活跃交易市场的基础上，而当时我国的市场经济并不十分完善，很多生物资产的公允价值并不能合理取得。同时公允价值的估值技术也存在着一定的难度，大多数会计人员不能熟练地进行账务处理。随着我国农产品市场不断扩大，市场经济体制日臻完善，会计从业人员业务水平大幅提高，我国应适当地在已经存在活跃交易市场的品类上引入公允价值计量方法，并逐步推广至全部生物资产市场。例如成熟的鸡鸭基本没有品质差别，并且家禽交易市场较为完善，价格便于取得，就可以尝试用公允价值计量。

(三)扩大信息披露范围

生物资产是一项特殊、复杂、有生命的资产，其价值随着生长状况和加工程度不断变化，这就要求生物资产的信息披露更加详尽。目前CAS5中规定的生物资产信息披露的范围和方法仍较为简化，而且仅仅要求企业在附注中进行披露，使得相关企业在实务中更加随意，甚至钻准则的空子，产生造假等违法行为。我国应当尽快就生物资产披露的具体内容和规范进行改进，扩大信息披露的范围，规范信息披露的方法。例如委派有关部门的工作人员参与到农业企业的生物资产购置、培育、收获等工作中，对其进行密切监督，从而避免出现存货造假等现象产生。这不仅便于企业内部管理，也便于会计信息使用者能够获知更加准确的生物资产信息。