试论审计收费对审计独立性的影响

吴双双

摘要：独立性是审计鉴证业务的基础和核心，审计收费作为联系注册会计师和客户的桥梁，对独立性起到关键作用。本文首先阐述我国审计收费的状况，进而探讨了审计收费对独立性的影响，最后分别从外部制度环境和会计师事务所内部治理两个角度提出几点意见。

关键词：独立性；审计收费；建议

近年来，国内外发生的诸多审计失败案例与注册会计师独立性缺失有关，日趋激烈的审计市场竞争导致审计市场混乱，加剧了审计收费对独立性产生的负面影响。

一、我国审计收费的现状

财产的所有权和经营权分离形成的委托代理关系促进审计的形成与发展，而股东过于分散的现状导致委托人虚拟化，使得审计委托人和被审计人合二为一，从而破坏了稳定的三角审计关系1。价格竞争是市场经济的必然现象，但审计服务的专业性、公众性和风险性等特点有别于一般产品，如果收费偏低，就可能致使审计资源供应不足、审计程序欠妥，进而影响审计质量。

中国注册会计师协会十分强调并关注审计收费对独立性的影响，从中注协网站发布的统计数据获知，我国审计收费总体呈上升趋势。具体的，2013年上市公司的年报审计收费合计156.31万元，比2012年上涨6.44%。其中，沪市主板和中小企业板的审计收费上涨比例较高，分别为16.22%和9.89%。无论从审计收费合计金额还是平均金额来看，上市公司的财务报表审计费用数额相对较大。从博弈论角度考虑，注册会计师通常需要在审计收费和维持声誉并防范审计诉讼之间进行权衡，会计师事务所作为一个理性“经济人”，还应当对收益和成本进行权衡，收取比成本高的报酬。然而，很多会计师事务所为了招揽客户，采取低价进入式的定价政策，实务中普遍存在逾期收费和或有收费现象。而且，缺乏统一的审计收费标准，收费结构不合理等审计收费现状都对审计独立性产生不利影响。

二、审计收费对审计独立性的影响

总体来讲，审计收费对审计独立性具有正反两方面的影响。一方面，审计收费对注册会计师高效地完成审计工作起到激励作用；此外，审计收费在很多方面对独立性产生消极影响。

2.1 审计费用额度对审计独立性的影响

目前，《注册会计师法》尚未明确规定审计收费的额度标准，普遍采用原则导向的方法。在执业过程中，由于竞争环境的不同产生不同的审计收费标准，而且审计收费偏低。这一点可以从国内会计师事务所和国际会计师事务所的收入差距中看出。

中国注册会计师协会发布的2013年度中国会计师事务所综合评价前十名信息中，国际“四大”事务所位列前十名且排名靠前，“四大”事务所的收入和其他国内事务所收入相差悬殊，单看CPA人均收入这一指标，国际事务所的人均收入达到国内事务所人均收入的3倍之多，虽然与往年的统计数据相比，该项指标的差距显著下降，但仍不可低估该差距。审计收费标准不一致，尤其缺乏费用额度的最低标准，催生了审计收费的乱象，对独立性造成恶劣影响。

2.2 审计意见购买行为对审计独立性的影响

审计旨在确证被审计单位提供信息的真实性和公允性，被审计單位认为，独立的外部审计能够降低代理成本，而且经审计的财务报告信息具有更大的经济价值，即审计意见具有一定经济后果。2支付较高审计费用的被审计单位管理层往往会对付出的成本进行权衡，他们寄希望于节约审计费用或利用解聘威胁和增加审计费用的方式购买审计意见，从而严重损害审计独立性，误导投资者的投资决策，有违社会公众对注册会计师独立审计地位的期望。

2.3 低价揽客行为对审计独立性的影响

目前，审计市场并未对审计质量提出高层次的要求，企业在选择会计师事务所时将审计价格确定为主导因素。因此，很多会计师事务所为了短期利益，并且不惜牺牲审计质量降低审计费用来招揽客户。与国外大型会计师事务所相比，国内事务所在审计收费上并不占优势，进一步驱使国内事务所采取“低价进入”的定价策略，寄希望于获得短期规模经济，对审计独立性造成很大的威胁。从会计师事务所的长远发展来看，这是一种得不偿失的定价策略。

2.4 逾期收费和或有收费对审计独立性的影响

理论上，审计客户应当按约定及时支付审计费用，然而实务中普遍存在逾期收费的现象。很多情况下，被审计单位出于凌驾于会计师事务所的目的而恶意拖欠审计费用，而审计人员出于继续保持该客户，尽快收回拖欠的费用等原因，来年再对被审计单位出具审计报告前不得不听取被审计单位的意见。是否收取审计费用或收费的多少取决于交易或所执行工作的结果即为或有收费，实务中存在以下两种类型的或有收费：（1）被审计单位要求注册会计师出具标准审计报告，否则不付费；（2）被审计单位按照净利润水平的高低支付审计费用。显然，二者对审计独立性造成威胁，审计人员极有可能出具违背公允性和客观性的审计报告。

三、改善审计收费制度，提高注册会计师独立性

至今，学术界和实务界对如何改善当前的审计收费乱象并未达成共识，笔者认为，要从源头上对其进行完善和修订。

3.1 制定合理的审计收费标准

为了整治审计行业的收费乱象，首当其冲是要制定统一的标准。笔者认为，可以借鉴国外按照承接的审计业务的小时数进行收费的方法。在承接审计业务之初， 会计师事务所需要对被审计单位所处的行业、规模和收入水平等多因素进行评估，在签订审计业务约定书时，预测拟需要的工作量及配备的审计项目组成员的级别和结构。鉴于我国各地域经济发展水平不平衡的状况，尤其要将各地区的差异考虑在内，确定一个审计收费的底线，遏制滥用低价进入式的审计定价策略损害审计独立性的行为。

3.2引入第三方支付模式，设立独立的审计收费监管委员会

第三方是指审计报告的使用者，引入第三方可以解决审计人员的独立性受到被审计单位威胁的问题，避免会计师事务所经济上依赖被审计单位，能改善事务所在审计费用谈判中的弱势地位，目的是保证审计的独立、客观和公正。此外，可以设立独立的审计收费监管委员会，加强政府监管部门对审计收费标准执行情况进行监督，保证审计收费客观合理，从而保证审计独立性，确保注册会计师发表真实公允的审计意见。

3.3规范会计师事务所内部收费管理制度

近年来，会计师事务所合并经营的趋势明显，为了对总部和分部之间进行协调管理，会计师事务所应当建立一个统一的总部和分部收费管理制度以及审计项目的成本管理系统。同时，要规范会计师事务所承接业务的流程并进行统一监控。

基于上述思路，笔者认为，会计师事务所的总部应设立独立的审计定价部门，首先，根据不同的地理区域和规模制定不同等级的收费标准，根据业务类型制定最低收费标准，遏制分所为招揽客户，提高客户量而降低审计收费的行为；其次，应加强总部对分部承接业务的监控，分部在承接业务之初，在签订审计业务约定书之前，应当将分部与委托客户商定的审计收费项目和金额向总部进行报批，待总部核实审批后方可正式承接该业务，从源头上规范审计收费，提高审计独立性。（作者单位：山东财经大学）

参考文献：

[1]会计师事务所审计收费监管问题研究课题组.会计师事务所审计收费监管制度分析及政策建议[J].会计研究.2005，（3）：11-15

[2]徐荣华.审计意见购买：内在机理及其治理—来自中国审计市场的经验证据[D].成都：西南财经大学，2009

[3]蔡春，孙婷，叶建明.中国内资会计师事务所合并效果研究—基于国际“四大”审计收费溢价的分析[J].会计研究.2011，（1）：83-89