“营业税改增值税”试点对广东省税制改革的影响及政策建议

叶子君　符缘虹

摘要：“营业税改增值税”试点于2012年1月1日在上海实施以来，迅速推行至全国各大城市。广东省作为第二批试点城市之一，可借鉴上海市取得的经验，从中找到最优反馈。本文立足于上海市试点的各项措施，分析交通运输企业税收负担的增减变动，探讨现行存在问题的解决措施，从而得出对广东省中小企业面对“营改增”浪潮的最优应对方案。

关键词：“营改增”；交通运输业；最优策略

基金项目：2012年广东省高校国家级大学生创新创业训练计划项目（201211540041）

一、营业税改增值税的基本情况

自2012年1月1日起，上海市对交通运输业和部分现代服务业开展了营业税改征增值税试点。本次试点新设了两档税率，分别是适用于交通运输业的11%和适用于部分现代服务业的6%。同年8月，试点地区由上海市分批扩大至北京市、天津市、江苏省、安徽省、浙江省（含宁波市）、福建省（含厦门市）、湖北省、广东省（含深圳市）。至2013年8月，税改从原来先行试点的地区向全国推开，并适当扩大了部分现代服务业的试点范围。

营业税改征增值税是当前结构性减税的一项重要内容，是推动经济结构调整、促进经济发展方式转变的一项重大改革，也是建立健全科学发展税收制度的必然选择。

然而，在税制改革期间，部分试点企业出现税负不降反升的现象，升幅过大已严重影响到企业的发展。专家林娜（2012）表示，由于税改仅在部分地区部分行业开展，试点企业外购的货物和劳务中还有部分不能进行抵扣，这可能会造成企业税收负担短期内有所增加。曹杰岚（2012）认为，区域性优惠政策会引发与周边地区政策衔接的问题，导致“洼池效应”，造成资金流向试点地区。

由于企业所处的行业不同，经营模式和发展规模不同，在同样的税率水平基础下，营业税改征增值税以后对企业税负变动造成的影响及程度也将不同。而本文将以交通运输行业上市公司为例，站在企业的角度，研究该行业税改后整体税负水平增减变动情况，针对部分企业出现税负大幅增加的现象，探讨广东省中小型企业可采取的应对措施。

二、交通运输行业整体税负水平探究

交通运输业是本次“营改增”的重点行业之一，本文旨在研究税制改革对交通运输行业中上市公司整体税负水平的影响。通过构建模型，推导税改前后税负持平的毛利率均衡点，并对比于交通运输业中82家上市公司2012年毛利率均值，从而分析整体税负影响程度。

（一）模型准备与假设

鉴于该模型的构建目的是为了衡量营业税改增值税改革对企业整体税负的影响，因此，在企业需缴纳的各项税款中，仅考虑在税改后影响程度较大的税种。即直接受到影响的营业税、增值税，以及间接受到影响的城市维护建设税、教育附加费和企业所得税五项。同时，为模型的建立作如下假设：

1.该模型的研究对象是交通运输行业中的上市公司，即一般纳税人，适用税率为11%；

2.假设企业税改前经营的业务只涉及营业税，税改后原缴纳营业税的业务全部转为缴纳增值税；

3.假设税改后营业成本能够100%抵扣；

4.该模型不考虑其他因素对企业税负的影响。

（二）模型建立与求解

在税改前，企业需缴纳营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税四项；在税改后，企业需缴纳增值税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税四项。计算公式如下表所示。

要使税改前后税负水平保持一致，即令②式-①式=0，又因毛利率=（营业收入-营业成本）/营业收入，解得毛利率均衡点r0=23.29%。

这表明，当毛利率等于23.29%时，税改前后税负水平持平；当毛利率高于23.29%时，②式-①式>0，即税改之后企业税负加重；当毛利率低于23.29%时，②式-①式<0，即税改之后企业税负减轻。

（三）模型分析与结论

据财经网站数据统计，2012年交通运输行业中82家上市公司的毛利率均值如下表所示。

企业实际毛利率r=22.25%小于理论均衡点r0=23.29%，这表示税改后企业所需承担的税负减轻。在误差允许的范围之内，两者仅差一个百分点，说明结构性减税过渡平稳，交通运输业上市公司整体税负水平略有下降。

根据财政部和国家税务总局的统计显示，2012年12个试点地区全年实现减税超过400亿元。其中，仅上海地区试行满一年，其他地区试行了1-4个月。由此印证，本次税改确实减轻了试点企业整体税负水平。

三、试点存在问题的原因探讨

虽然企业整体税负水平呈下降趋势，但就不同企业主体来看，税负的变动有增有减，部分企业甚至出现税负严重增长的现象。原因在于，理论研究与现实情况总是存在差异，而相关补充政策的落实还未到位。

（一）成本抵扣问题

模型假设条件之一，营业成本能够100%获得抵扣，但现实情况并非如此。一方面，成本中某些部分本身不能形成抵扣；另一方面，由于试点区域及业务范围受限，增值税流转断链，许多外购业务难以取得增值税专用发票，也难以形成抵扣。

1.固定资产

交通运输企业的固定资产使用周期较长，如陆路运输所用的卡车一般要使用8年以上，轮船、飞机等设备使用寿命更长。因此，购置固定资产虽然可以形成大额进项抵扣，但这并非经常性业务，需要结合企业经营规模及原有设备的使用情况考虑，具有一定的约束性。

2.油耗

目前，企业可通过办理油卡，根据使用情况开具增值税发票。但这需要企业预先在油卡中垫付大笔资金，司机要求开具增值税发票时需要持有公司营业执照、单位介绍信、税务登记证、身份证明等证件。事实上，运输公司通常是多个司机同时在跑长途业务，难以备齐上述证件。再者，可使用油卡的加油站较少。

3.修理费、汽配费

长途运输中发生故障时，多数情况下会寻找附近的修理厂当即进行维修，很少使用公司预购的配件。而长途运输道路沿线通常只有小型维修场所，无法开具增值税发票。再者，可开具增值税发票的大型维修厂费用一般较高。

4.过路、过桥费目前不能开具增值税发票，无法形成抵扣；而人工成本本身不能进行抵扣

综上，由于税改试点范围限制，企业外购的货物和劳务有部分难以形成抵扣，造成企业税收负担短期内有所增加。

（二）业务规划问题

模型中假设，企业税改前经营的业务只涉及营业税，税改后原缴纳营业税的业务全部转为缴纳增值税。但现实中大部分企业都存在两类业务并存的情况。

财政部、国家税务总局共同发布的《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，纳税人如果兼顾经营不同税率的业务或者是应该纳税的劳务，则必须分别对这些不同税率的业务或者应该纳税的劳务的销售情况进行核查，对于那些没有进行有区别核查的企业，应该提高其税率。

如今，行业分类细化，就交通运输业便分为陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输和装卸搬运五大板块。若一个企业涉及多个类型的业务，在面对税制改革浪潮时墨守成规，不懂得适时改变、调整规划，很可能会增加企业的税收负担。

四、广东省企业应对措施建议

2012年11月，“营业税改增值税”税制改革开始在广东省推行。对比于最早开始实施税改的上海、广东的情况更为复杂。

根据上文分析，交通运输业整体税负水平是有所降低的，但部分企业存在税负上升的现象，以中小型企业为代表。而在广东，恰恰是中小型企业居多。针对此情况，结合上文对试点存在问题的原因探讨，以下相应提出两项应对措施。

（一）借鉴上海，设立保税区

成本抵扣问题、增值税专用发票难以取得问题，属于税制改革期间的过渡现象，待税改全面推开、相关政策得以全面落实，相信情况会逐步缓解。但当务之急，需要政府在此过渡性阶段给以企业政策性的扶持。比如，是否可以借鉴上海市的保税区政策，缓和中小型企业税负增加的现象。

洋山港是上海的一处保税区，面对企业税负不降反升的情况，上海超过60%的运输企业选择了搬离，迁移到洋山港。交通运输企业迁移至此，可以享受到税收返还优惠，适度缓解了企业税负增加的问题。

广东省物流行业协会副秘书长廖建文表示，我省运输企业出现税负不降反升的情况“很严重”，平均税负增加80%至100%不等。因此，广东省是否也可以设立这样一个保税区，在税改过渡阶段扶持税负大幅上升的企业，保障大部分中小型企业的利益。

（二）运用政策，调整业务规划

针对业务规划不当的问题，企业应熟悉并运用税改政策，根据企业经营状况对各项业务进行分类核算，通过适当调整，合理避税。

以一货物运输为主，同时兼营修配服务的运输企业为例。该企业单独从事货物运输服务适用的增值税税率为11%，而单独从事修配服务适用的增值税税率为17%，两者相差6个百分点。假设，该企业接到一项运输服务，同时需要负责相关修配。若将其视为两项业务分开核算，那么在维修业务费用为A元的情况下，修配服务需缴纳增值税税额为A*17%；若将其视为一项业务核算，开具同一增值税专用发票，那么修配服务所需缴纳的增值税税额则变为A/（1+11%）*11%，即A*9.91%，降低了7个百分点。当A的金额越大，两者核算方式下的纳税金额差距则越大。同理，倘若该企业能把兼营修配的业务转移出去，在符合规定的情况下，注册成为新公司，并申请为小规模纳税人。那么对于上述业务，需缴纳的增值税税额为A/（1+3%）*3%，即A*2.91%，再降7个百分点。

可见，通过运用税改政策、对业务进行合理分类、选择有利的核算方式以及规范化的税务筹划，可以使得企业从中受益，减轻税收负担。值得注意的是，这一系列的应对措施需要规范化、合法化，否则将适得其反。

面对税制改革的浪潮，中小型企业理应化被动为主动，通过对自身业务的整合、对企业管理的调整，抓住机遇，实现转型。

通过探讨发现，中小型企业部分出现税负不降反升的现象属于税制改革过渡期的阶段性问题。不可否认，税改的实施确实对企业造成了一定的影响，但此影响是积极的还是消极的，很大程度上取决于企业应对本次税改的态度。倘若企业能够主动适应税改政策，在过渡性阶段运用政策争取获得税收优惠，并对自身经营业务作适时调整、配合税改，很大程度上能避免税收负担严重上升的情况出现。

因此，广东省中小型交通运输企业应抓住政策带来的机遇，主动调整企业战略规划，加强企业自身内部管理系统，实现企业在新税制体系下的发展。

参考文献：

[1]财政部，国家税务总局.关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知.财税[2011]111号，2011-11-16

[2]国家税务总局课题组.借鉴国际经验进一步优化中国中长期税制结构[J].财政研究，2009（5）

3.修理费、汽配费

长途运输中发生故障时，多数情况下会寻找附近的修理厂当即进行维修，很少使用公司预购的配件。而长途运输道路沿线通常只有小型维修场所，无法开具增值税发票。再者，可开具增值税发票的大型维修厂费用一般较高。

4.过路、过桥费目前不能开具增值税发票，无法形成抵扣；而人工成本本身不能进行抵扣

综上，由于税改试点范围限制，企业外购的货物和劳务有部分难以形成抵扣，造成企业税收负担短期内有所增加。

（二）业务规划问题

模型中假设，企业税改前经营的业务只涉及营业税，税改后原缴纳营业税的业务全部转为缴纳增值税。但现实中大部分企业都存在两类业务并存的情况。

财政部、国家税务总局共同发布的《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，纳税人如果兼顾经营不同税率的业务或者是应该纳税的劳务，则必须分别对这些不同税率的业务或者应该纳税的劳务的销售情况进行核查，对于那些没有进行有区别核查的企业，应该提高其税率。

如今，行业分类细化，就交通运输业便分为陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输和装卸搬运五大板块。若一个企业涉及多个类型的业务，在面对税制改革浪潮时墨守成规，不懂得适时改变、调整规划，很可能会增加企业的税收负担。

四、广东省企业应对措施建议

2012年11月，“营业税改增值税”税制改革开始在广东省推行。对比于最早开始实施税改的上海、广东的情况更为复杂。

根据上文分析，交通运输业整体税负水平是有所降低的，但部分企业存在税负上升的现象，以中小型企业为代表。而在广东，恰恰是中小型企业居多。针对此情况，结合上文对试点存在问题的原因探讨，以下相应提出两项应对措施。

（一）借鉴上海，设立保税区

成本抵扣问题、增值税专用发票难以取得问题，属于税制改革期间的过渡现象，待税改全面推开、相关政策得以全面落实，相信情况会逐步缓解。但当务之急，需要政府在此过渡性阶段给以企业政策性的扶持。比如，是否可以借鉴上海市的保税区政策，缓和中小型企业税负增加的现象。

洋山港是上海的一处保税区，面对企业税负不降反升的情况，上海超过60%的运输企业选择了搬离，迁移到洋山港。交通运输企业迁移至此，可以享受到税收返还优惠，适度缓解了企业税负增加的问题。

广东省物流行业协会副秘书长廖建文表示，我省运输企业出现税负不降反升的情况“很严重”，平均税负增加80%至100%不等。因此，广东省是否也可以设立这样一个保税区，在税改过渡阶段扶持税负大幅上升的企业，保障大部分中小型企业的利益。

（二）运用政策，调整业务规划

针对业务规划不当的问题，企业应熟悉并运用税改政策，根据企业经营状况对各项业务进行分类核算，通过适当调整，合理避税。

以一货物运输为主，同时兼营修配服务的运输企业为例。该企业单独从事货物运输服务适用的增值税税率为11%，而单独从事修配服务适用的增值税税率为17%，两者相差6个百分点。假设，该企业接到一项运输服务，同时需要负责相关修配。若将其视为两项业务分开核算，那么在维修业务费用为A元的情况下，修配服务需缴纳增值税税额为A*17%；若将其视为一项业务核算，开具同一增值税专用发票，那么修配服务所需缴纳的增值税税额则变为A/（1+11%）*11%，即A*9.91%，降低了7个百分点。当A的金额越大，两者核算方式下的纳税金额差距则越大。同理，倘若该企业能把兼营修配的业务转移出去，在符合规定的情况下，注册成为新公司，并申请为小规模纳税人。那么对于上述业务，需缴纳的增值税税额为A/（1+3%）*3%，即A*2.91%，再降7个百分点。

可见，通过运用税改政策、对业务进行合理分类、选择有利的核算方式以及规范化的税务筹划，可以使得企业从中受益，减轻税收负担。值得注意的是，这一系列的应对措施需要规范化、合法化，否则将适得其反。

面对税制改革的浪潮，中小型企业理应化被动为主动，通过对自身业务的整合、对企业管理的调整，抓住机遇，实现转型。

通过探讨发现，中小型企业部分出现税负不降反升的现象属于税制改革过渡期的阶段性问题。不可否认，税改的实施确实对企业造成了一定的影响，但此影响是积极的还是消极的，很大程度上取决于企业应对本次税改的态度。倘若企业能够主动适应税改政策，在过渡性阶段运用政策争取获得税收优惠，并对自身经营业务作适时调整、配合税改，很大程度上能避免税收负担严重上升的情况出现。

因此，广东省中小型交通运输企业应抓住政策带来的机遇，主动调整企业战略规划，加强企业自身内部管理系统，实现企业在新税制体系下的发展。

参考文献：

[1]财政部，国家税务总局.关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知.财税[2011]111号，2011-11-16

[2]国家税务总局课题组.借鉴国际经验进一步优化中国中长期税制结构[J].财政研究，2009（5）

3.修理费、汽配费

长途运输中发生故障时，多数情况下会寻找附近的修理厂当即进行维修，很少使用公司预购的配件。而长途运输道路沿线通常只有小型维修场所，无法开具增值税发票。再者，可开具增值税发票的大型维修厂费用一般较高。

4.过路、过桥费目前不能开具增值税发票，无法形成抵扣；而人工成本本身不能进行抵扣

综上，由于税改试点范围限制，企业外购的货物和劳务有部分难以形成抵扣，造成企业税收负担短期内有所增加。

（二）业务规划问题

模型中假设，企业税改前经营的业务只涉及营业税，税改后原缴纳营业税的业务全部转为缴纳增值税。但现实中大部分企业都存在两类业务并存的情况。

财政部、国家税务总局共同发布的《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，纳税人如果兼顾经营不同税率的业务或者是应该纳税的劳务，则必须分别对这些不同税率的业务或者应该纳税的劳务的销售情况进行核查，对于那些没有进行有区别核查的企业，应该提高其税率。

如今，行业分类细化，就交通运输业便分为陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输和装卸搬运五大板块。若一个企业涉及多个类型的业务，在面对税制改革浪潮时墨守成规，不懂得适时改变、调整规划，很可能会增加企业的税收负担。

四、广东省企业应对措施建议

2012年11月，“营业税改增值税”税制改革开始在广东省推行。对比于最早开始实施税改的上海、广东的情况更为复杂。

根据上文分析，交通运输业整体税负水平是有所降低的，但部分企业存在税负上升的现象，以中小型企业为代表。而在广东，恰恰是中小型企业居多。针对此情况，结合上文对试点存在问题的原因探讨，以下相应提出两项应对措施。

（一）借鉴上海，设立保税区

成本抵扣问题、增值税专用发票难以取得问题，属于税制改革期间的过渡现象，待税改全面推开、相关政策得以全面落实，相信情况会逐步缓解。但当务之急，需要政府在此过渡性阶段给以企业政策性的扶持。比如，是否可以借鉴上海市的保税区政策，缓和中小型企业税负增加的现象。

洋山港是上海的一处保税区，面对企业税负不降反升的情况，上海超过60%的运输企业选择了搬离，迁移到洋山港。交通运输企业迁移至此，可以享受到税收返还优惠，适度缓解了企业税负增加的问题。

广东省物流行业协会副秘书长廖建文表示，我省运输企业出现税负不降反升的情况“很严重”，平均税负增加80%至100%不等。因此，广东省是否也可以设立这样一个保税区，在税改过渡阶段扶持税负大幅上升的企业，保障大部分中小型企业的利益。

（二）运用政策，调整业务规划

针对业务规划不当的问题，企业应熟悉并运用税改政策，根据企业经营状况对各项业务进行分类核算，通过适当调整，合理避税。

以一货物运输为主，同时兼营修配服务的运输企业为例。该企业单独从事货物运输服务适用的增值税税率为11%，而单独从事修配服务适用的增值税税率为17%，两者相差6个百分点。假设，该企业接到一项运输服务，同时需要负责相关修配。若将其视为两项业务分开核算，那么在维修业务费用为A元的情况下，修配服务需缴纳增值税税额为A*17%；若将其视为一项业务核算，开具同一增值税专用发票，那么修配服务所需缴纳的增值税税额则变为A/（1+11%）*11%，即A*9.91%，降低了7个百分点。当A的金额越大，两者核算方式下的纳税金额差距则越大。同理，倘若该企业能把兼营修配的业务转移出去，在符合规定的情况下，注册成为新公司，并申请为小规模纳税人。那么对于上述业务，需缴纳的增值税税额为A/（1+3%）*3%，即A*2.91%，再降7个百分点。

可见，通过运用税改政策、对业务进行合理分类、选择有利的核算方式以及规范化的税务筹划，可以使得企业从中受益，减轻税收负担。值得注意的是，这一系列的应对措施需要规范化、合法化，否则将适得其反。

面对税制改革的浪潮，中小型企业理应化被动为主动，通过对自身业务的整合、对企业管理的调整，抓住机遇，实现转型。

通过探讨发现，中小型企业部分出现税负不降反升的现象属于税制改革过渡期的阶段性问题。不可否认，税改的实施确实对企业造成了一定的影响，但此影响是积极的还是消极的，很大程度上取决于企业应对本次税改的态度。倘若企业能够主动适应税改政策，在过渡性阶段运用政策争取获得税收优惠，并对自身经营业务作适时调整、配合税改，很大程度上能避免税收负担严重上升的情况出现。

因此，广东省中小型交通运输企业应抓住政策带来的机遇，主动调整企业战略规划，加强企业自身内部管理系统，实现企业在新税制体系下的发展。

参考文献：

[1]财政部，国家税务总局.关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知.财税[2011]111号，2011-11-16

[2]国家税务总局课题组.借鉴国际经验进一步优化中国中长期税制结构[J].财政研究，2009（5）