涉税信息的共享：理论与设计——基于《税收征管法》第6条第1款的分析

张晓莹，房 旭

（浙江工商大学，浙江 杭州 310018）

一、问题的提出

20世纪以来，随着经济的发展和社会的变迁，各国政府的职能开始由单一的秩序行政逐步向秩序行政与服务行政相结合的方向转变。众所周知，“巧妇难为无米之炊”，政府职能的充分履行要有充足的财政予以保障。在政府职能不断扩张的同时，政府对财政的需求也在不断增大。然而，我国财政的主要来源就是税收。因此，在我国税收征管过程中，税款应收尽收对国家职能的充分履行具有重要意义。

按照我国现行的税收法律制度，纳税人的应纳税额等于应纳税收入（或者应纳税财产）乘以税率。税率是由税法统一规定的，具有相对的稳定性和确定性。但是，应纳税收入却具有很大的不确定性。因为应纳税收入确定的主要依据是税务机关掌握的纳税人的涉税信息。如果税务机关不能全面地掌握纳税人的涉税信息，就不能准确地核定纳税人的应纳税收入，进而不能保障国家税款应收尽收。一言以蔽之，获得纳税人涉税信息的能力和效率，决定了征管的力度和效率，决定了税收职能的发挥。

目前，我国税收法律规定的税务机关获取纳税人涉税信息的方式主要有：纳税人自行申报、发票管理、税务检查、委托代征单位、政府护税协税网络。但是，纳税人偷税漏税是为了追求自身利益，这导致自行申报的真实性不高；发票管理仅仅有助于掌握增值税纳税人的涉税信息；税务机关人力资源的有限性以及现场检查程序的繁琐性决定了税务检查实效性不强；委托代征又以受托机关的自愿性为前提；对于政府护税协税，中央层面又没有相应的制度规范和工作机制，再加之各地政府的协调能力差异较大，一系列的原因导致税务机关难以全面地掌握纳税人的涉税信息。此外，涉税交易行为的相对性、闭合性以及涉税信息总量的激增、形式的复杂、流动的频繁，进一步强化了税务机关在涉税信息控管方面的劣势地位。[1]因此，征纳双方之间的涉税信息不对称已经成为当前税收征管中最主要的瓶颈。[2]

综上所述，在今后税收制度改革的过程中，应重点围绕提升税务机关获取纳税人涉税信息的能力来进行。笔者认为，我国《税收征管法》第6条第1款提供了一条可行的路径，即涉税信息共享。其具体内容是：“国家有计划地用现代信息技术装备各级税务机关，加强税收征收管理信息系统的现代化建设，建立、健全税务机关与政府其他管理机关的信息共享制度。”让税务机关共享由其他部门掌握的涉税信息，能够使税务机关更全面、更准确地掌握纳税人的涉税信息。但是，在《税收征管法》甚至整个法律体系中，该条款是有关涉税信息共享的唯一规定，除此之外，没有其他与涉税信息共享相关的法律规定。就《税收征管法》第6条第1款而言，它的规定过于抽象、原则，不具有可操作性，只是笼统地表明要建立涉税信息共享制度，但是对如何建立这一制度并未规定。从法理学的角度来看，这类似于由立法技术缺陷导致的法律可诉性的缺陷。[3]因此，在下文中，笔者将对涉税信息共享的相关理论，尤其是构建涉税信息共享制度的建议进行详细论述。

二、涉税信息共享之相关理论

（一）涉税信息共享的含义

涉税信息共享是政府信息共享的一种具体类型，共享的是纳税人的涉税信息。由于政府职能的扩张、行政分工的细化，纳税人的涉税信息往往掌握在多个政府部门和相关机构手中，如公安、房地产、银行等。如果税务机关想全面、准确地掌握纳税人的涉税信息，它就免不了与这些部门和机构“打交道”。因此，涉税信息共享的主体是税务机关和掌握纳税人涉税信息的其他部门和机构。综上所述，所谓涉税信息共享，是指税务机关共享由其他部门和机构所掌握的纳税人涉税信息的活动。

（二）涉税信息共享的必要性

正如上文所述，国家税款能否应收尽收的关键在于税务机关能否准确、全面地获取纳税人的涉税信息。再加上政府行政职能的扩张、行政分工的细化，纳税人的涉税信息被分割在多个部门和机构中，而现有的获取纳税人涉税信息的途径又存在着缺陷。实践中，其他掌握纳税人涉税信息的机构和部门出于对自身利益的追求和对责任的逃避，往往不愿配合税务机关获取纳税人的涉税信息。因此，从整个国家机构有效运转的角度考虑，必须赋予税务机关共享涉税信息的权力，建立完备的涉税信息共享制度，从而使税务机关能准确全面地获取纳税人的涉税信息，保障国家税款应收尽收。

（三）涉税信息共享的意义

1.保障国家税款应收尽收

根据现有的税收制度，国家税款能否应收尽收取决于税务机关能否准确、全面地掌握纳税人的涉税信息，从而准确地核定纳税人的应纳税额。由于税务机关现有的获取纳税人涉税信息的方式存在一定的缺陷，导致了税务机关难以全面地获取纳税人的涉税信息。涉税信息共享实质上就是以法律规范的形式赋予税务机关共享由其他部门和机构掌握的纳税人涉税信息的权力。有了这项权力，税务机关就可以与政府其他部门和机构实现信息共享，税务机关将全面掌握纳税人的经营状况和财产状况，税源控管能力将大大加强，足不出户就能对纳税人的申报情况进行核查。[4]无论是美国的税务部门，还是世界其他国家的税务部门，普遍形成的共识就是：代扣代缴制度和第三方信息报告制度是提高纳税人税法遵从度的强有力的工具。以美国为例，2010年美国联邦税务局通过涉税信息共享共收到纳税人涉税信息26亿条。[5]因此，只有在税务机关全面掌握纳税人涉税信息的前提下，国家税款应收尽收才能获得保障。

2.实现公平正义

税收具有调节的功能，可以通过对税率、税种等的科学设计来抑制贫富差距。涉税信息共享在保障国家税款应收尽收之后，国家就有了充足的财政保障，国家的公共职能就能得到充分履行。尤其是国家的行政给付职能，它是对形式平等（机会平等）缺陷的弥补，是为了实现实质平等（条件平等），倾向于对弱者的保护。根据罗尔斯的正义两原则，倾向于保护弱者也是一种正义的形式。因此，涉税信息共享有助于实现公平正义。另外，早前有学者提出“中产阶级陷阱”，其中一个重要的方面就是指中产阶级在财产信息不透明的情况下，往往是征税环节中的最大受损者。因为中产阶级多属于工资性收入群体，纳税大多实行的是代扣代缴，税费征收最为规范。与此相反，富裕群体一般多是财产性收入，然而目前这方面的信息透明度却很低，这给避税留下了空间。在这种格局下，中产阶级所承担的纳税负担显然相对较重，结果在无形中造成了对中产阶级事实上的不公。[6]而涉税信息共享使税务机关获得了全面掌握纳税人涉税信息的权力，从而使所有纳税人都将在现行的税收制度下进行规范纳税，让税收正义的阳光播撒到每一个纳税人身上。

3.预防官员腐败和富人偷税、漏税

《税收征管法》在修订的过程中曾遭遇掣肘，原因是各方在涉税信息共享等内容上无法达成共识。参与修法的专家称，由于涉税信息共享触及官员和富裕人群的敏感神经，因而遭到大量的反对。官员与富人反对涉税信息共享也在意料之中：某些官员财产来路不明，当然不希望自己的财产信息被税务部门掌握；而富人为了少缴税，自然也不愿意让自己的财产信息被税务部门掌握。[7]而涉税信息共享使税务机关获得了更大的获取纳税人涉税信息的权力，如此一来，官员则难以隐匿其贪污、受贿的财产，富人也将不能靠隐瞒涉税信息来偷税、漏税。例如，在法国，获取信息权构成法国税务机关为履行其税收执法而享有的一项重要税法手段，在预防和打击逃漏税行为方面起到了积极的作用。[8]在我国，2002年国信办选择了在北京、杭州、深圳和青岛四个城市开展工商、税务、质检部门的企业基础信息共享试点，发现了数量惊人的偷税、漏税企业，其中北京17648户、杭州11718户、深圳8472户、青岛近五万户。[9]

4.有利于推动官员财产公开制度的建立、健全

目前，我国官员腐败现象比较严重，他们利用手中所掌握的公权力牟取私人利益，获取巨额财产。这是群众最深恶痛绝之事，如果不加以制止，严重的甚至会影响政权的稳固。然而，阳光是最好的防腐剂，路灯是最好的夜警。预防腐败最重要的措施就是将官员的财产和收入信息公开，置于人民群众的监督之下。令人欣慰的是，国家已经开始着手建立官员财产公开制度，部分地方已经开始试点，一些官员也率先公开了自己的财产。但是，对于官员公开的财产信息是否具有真实性，仅仅依靠官员财产公开制度是无法保证的，而涉税信息共享则可以印证官员公开的财产信息的真实性。另外，涉税信息共享其实也是一种财产信息的公开，只不过是直接向税务机关公开，但是通过所纳税额的公开，最终又间接向大众公开。此外，依法纳税是每个公民的义务，官员本应当如实公开自己的涉税信息，即财产信息和收入信息。所以，涉税信息共享也为官员财产公开制度的建立清除了思想障碍。

三、构建涉税信息共享制度的具体思路

涉税信息共享是立法者给出的破解征纳双方涉税信息不对称这一税收征管最大障碍的有效路径。但是，由于《税收征管法》仅仅原则性地规定应建立涉税信息共享制度，而对如何建立该制度并未作出规定，导致这一制度在实践中缺乏可操作性。因此，首先应从完善《税收征管法》入手，将这一制度法律化，使其具有可操作性；其次，这一制度涉及税务机关之外的其他部门和机构，由于部门利益会导致部门壁垒，所以还要从思想意识、组织上保障涉税信息共享制度的有效运行。具体思路如下：

（一）对《税收征管法》进行完善

《税收征管法》对涉税信息共享制度规定得过于原则，缺乏可操作性。基于行政法治原则的要求，行政机关的行为必须要有法律依据。因此，税务机关共享涉税信息也必须要有明确的法律依据。从权利义务的角度来看，税务机关共享其他部门所掌握的涉税信息，实质上就是税务机关享有涉税信息共享权而掌握涉税信息的其他部门有向税务机关提供涉税信息的义务，其他部门的义务是税务机关涉税信息共享权落到实处的保障。所以，要在《税收征管法》中对涉税信息共享法律关系主体的权利义务进行明确规定，即赋予税务机关涉税信息共享权，规定其他部门有向税务机关提供涉税信息的义务。

另外，诚如孟德斯鸠所言：“每一个拥有权力的人都容易滥用权力，这是一条万古不易的经验。”[10]如果税务机关滥用这一权力怎么办？对此，《税收征管法》在赋予税务机关涉税信息共享权时，还要为这一权力设定合理的边界和限制，并规定这一权力行使的正当程序，以保证其能为正当目的而行使。此外，为了防止其他部门不履行提供涉税信息的义务，《税收征管法》还要明文规定其他部门不履行义务或者不完全履行义务的责任。若是没有制裁或者责任作为后盾，那么义务也就没有多大意义了。

（二）转变相关思想意识

意识支配行动，行动是意识的客观反映。在掌握纳税人涉税信息的其他部门和机构的意识中，税收仅仅是税务部门的事，与自己无关，因而在实践中，它们不愿意积极配合税务机关获取纳税人的涉税信息，更不用说主动履行向税务机关提供涉税信息的义务。不仅如此，涉税信息共享在税务部门内部都无法统一，在它们看来，国家尚未建立官员财产公开制度，税务部门“扩权”不合时宜。[11]如果不转变这些思想意识，那么即使建立涉税信息共享制度也是徒劳。首先，对掌握涉税信息的其他部门和机构来说，要形成这样一种观念：税收是所有人的事而不仅仅是税务机关的事。税收取之于民，而终将用之于民，所有组织和公民都是税收的受益者，因此，其他部门和机构也有协助税务机关履行税收职能的义务。其次，对税务机关来说，无论官员财产公开制度是否建立，依法纳税都是每个纳税人应尽的义务。纳税人若要完全履行纳税义务就必须将自己的涉税信息全部、准确地告知税务机关，共享涉税信息是税务机关准确、全面获取纳税人涉税信息的一个重要途径。所以，无论官员财产公开制度的建立与否，税务机关都可以共享其他部门所掌握的涉税信息。

（三）构建涉税信息共享制度的领导组织

涉税信息共享涉及到税务机关和政府其他组织、机构，由于行政分工的细化和对部门利益的追求，形成了不同部门之间的壁垒。这将是影响涉税信息共享制度发挥实效的最大障碍。因此，必须成立专门的组织为这一制度的建立和有效运行提供组织保障。具体来说，笔者认为应遵循这样一个原则：政府领导、税务部门牵头、其他部门和机构协助。因为涉税信息主要由政府的职能部门的掌握，所以这一组织应由政府部门的行政首长或者副职、税务机关人员以及其他部门和机构的相关领导组成。这样有利于对在涉税信息共享制度的建立和运行中的利益冲突进行协调，打破部门间的壁垒。

[1]张念明.分配正义、税基选择与涉税信息——论税制有效性的“三维结构”[J].税收经济研究,2011(5).

[2][4]徐珊,黄明俊.共享第三方涉税信息——破解税收征管信息不对称难题[J].江西理工大学学报,2011(6).

[3]房旭,张晓莹.法律的可诉性研究[J].湖北警官学院学报,2013(12).

[5]Internal Revenue Service DataBook,2010Publication 55B Washington,DC March 2011.

[6]朱昌俊.“涉税信息共享”遇阻的多重启示[N].长江商报,2012-12-16(A02).

[7][11]冯海宁.“涉税信息共享”不能仅靠税务部门[N].半岛都市报,2012-12-16(A2).

[8]潘雷驰,叶桦.美国涉税信息综合治理机制对我国税源专业化管理的启示[J].税收经济研究,2012(4).

[9]宋永乐.政府信息共享遭遇五大尴尬[N].计算机世界,2004-10-18(C4、C5).

[10][法]孟德斯鸠.论法的精神（上）[M].张雁深译.北京:商务印书馆,1987:154.