高校内部控制与风险管理评价模型构建及实证研究——基于模糊综合评价法

（西安建筑科技大学， 陕西 西安 710055）

一、研究背景

近年来，我国高校教育体制经历了重大的创新和变革，办学思想、管理模式、筹资途径及投资渠道等都产生了巨大变化，在此快速发展背景下，高校现有内部控制和风险管理制度体系的不完善、不健全使得其管理漏洞频现，不仅影响了教学科研工作的正常秩序，甚至导致经济犯罪的屡屡发生。为规范高校内部控制和风险管理工作，2010年，我国颁布了《国家中长期教育改革和发展规划纲要》（2010—2020），明确提出要完善学校内部控制制度，建立相应的管理制度和配套政策。2014年1月1日施行的《行政事业单位内部控制规范（试行）》，则对于进一步提高高校廉政风险管理，规范内部控制制度做出了具体规定。

目前对于高校内部控制和风险管理的研究大多集中于对内部控制环境、存在问题的理论研究，鲜有针对内部控制和风险管理评价指标体系进行实证研究。故本文采用模糊综合评价法，构建高校内部控制和风险管理评价模型，结合调查实证分析，提出完善改进的对策建议。不仅具有指导高校建立内部控制风险管理系统的现实意义，而且具有完善高校内部控制风险管理评价研究的理论价值。

二、研究现状

1.高校内部控制

（1）财务会计控制方面的研究。从财务角度探讨高校资金安全管理的问题，集中分析货币资金、固定资产、工程建设管理等方面。卢瑞杰（2012）提出当前高校财务内部控制存在思想认识不足、制度不健全、缺乏有效的预算管理、缺乏必要的风险评估体系等问题，并据此提出完善我国高校财务内部控制的针对性策略[1]。刘向伟等（2012）以新疆维吾尔自治区高等院校为研究对象，以其货币资金的内部会计控制的现状进行分析[2]。

（2）内部控制现状、问题及对策的研究。研究高校内部控制出现的问题，提出相应解决途径。陈竹（2010）通过问卷调查，分析了高校内部控制现状及存在问题[3]。蔡雪辉（2013）提出完善高校内部控制体系，要抓紧财务管理的关键控制点，培养高校教工的内部控制观念，提高财会人员专业素质[4]。方芸（2013）提出分析研究高校内部控制是对其运行效果进行系统的科学评价、分析判定、出具报告的整体过程[5]。郑林坚（2014）通过分析当前我国高校内部控制建设过程中出现的问题，围绕归纳总结出的五要素，基于COSO报告，有针对性地提出了对策建议[6]。

（3）内部控制系统的构建研究。研究构建高校内部控制体系的步骤和途径，明确发展内部控制的切入点和方法。魏巍（2011）基于目前高校内控现状，结合相应审计规范要求，初步构建了高校财务内部控制评价体系[7]。刘正兵（2013）从财务风险管控的视角来研究高校内部控制框架体系[8]。陈留平等（2014）基于江苏省高校调查，初步提出了高校内部控制的构建思路[9]。陆文斌（2014）分析了当前我国高校内部控制评价的现状，借鉴《企业内部控制基本规范》及其配套指引分析高校内部控制评价体系的构建问题，从评价体系模型的建立原则、评价方法和评价等级分类进行了具体论述[10]。

2.高校风险管理

高校风险管理，是组织风险管理理论在高校中的应用，对于高校来讲是一种新的管理方法和理念，其包括高校的风险预测、风险评估、风险分析，以及相应的控制制度制定、控制方案选择、管理监督措施实施、管理成本与效益等。

（1）高校风险管理的评估与控制。徐辉（2008）基于风险管理的概念及模式，分析研究了高校风险评估的机制和方法，提出了科学有效的高校风险管理体系所应具备的几个重点要素[11]。孙孝文（2007）认为当前高校的风险管理及控制工作应注重及时发现风险，科学评定风险程度，对风险管理的整个过程进行有效监督[12]。柳清秀（2009）研究确定了高校风险控制的方法途径，具体包括注重培养危机意识、进行有效的风险判定、加大内部审计工作的重要性，形成规范的信息管理系统等[13]。

（2）高校风险管理体系的构建。主要借鉴或者直接移植了目前公认的企业全面风险管理基本框架，其中包括斯坦福大学研究院提出的企业全面风险管理和以COSO内控理论为基础的全面风险管理框架。唐宁（2007）采用战略管理的研究方法，明确了高校推进风险管理的整体模式思路，应涵盖原则、方向、途径和结构等多因素[14]；胡建波（2008）基于澳大利亚某大学的具体模式，提出我国高校风险管理的科学体制应涵盖风险评定、危机文化、模型构建及机构组成四个方面[15]；华婷等（2009）提出应通过完善组织氛围、机构设置、内审模式和通讯沟通等加强高校风险控制效果，以实现提高内部控制的目的[16]。白海泉（2013）认为加强高校风险控制是意在确保学校教学科研正常工作的有序开展，保障国有资产的使用效果和安全性，增加会计资料真实可靠，有效防范并纠正舞弊与欺诈行为、提高管理水平而制定实施的系统控制方法、措施和程序[17]。

3.简要评述

目前我国高校对内部控制和风险管理的重视程度较弱，且缺少相应的国家法律法规对其进行制度控制。对我国高校内部控制和风险管理的学术研究主要集中在内部财务会计控制，或者是对内部控制或风险管理体系中的个别要素进行重点分析，缺少将整体有机结合起来进行的系统研究。本文将根据我国高校的现状及特点构建高校内部控制和风险管理评价指标体系，运用科学评价方法，提出构建并完善我国高校内部控制和风险管理体系的思路。

三、构建高校内部控制和风险管理评价指标体系

1.指标体系的目标框架

（1）遵循国家法律法规和规章制度。为了规范各单位的日常经济活动，国家制订了《企业内部控制基本规范》、《会计法》及配套指引等各项法津、法规和规章制度。高校作为国家的民生建设支柱，应坚决贯彻执行依法办学，依法治校。只有坚定地以国家的法律法规和方针政策为基准，时刻保证高校各项活动在合法合规的范围内开展，才能切实确保学校教育工作健康有序地进行。

（2）确保国有资产的完整安全。目前，有的高校对于学校国有资产的认识不足，疏于对资产的管理、维护，造成学校资产的闲置、浪费、甚至流失。因此，要充分认识到高校财产物资的国有归属性，通过建立内部控制和风险管理制度，及时发现舞弊欺诈行为，及时消除可能存在的风险隐患，从而使得高校国有资产能在安全有效的环境下得到充分合理的使用。

（3）加强会计信息的有效性和真实性。会计信息的真实可靠是保证高校内部控制和风险管理制度的基础，提高会计信息质量，规范高校会计工作，能够使内控工作及时发现问题，评估可能存在的风险，制定科学的解决方案，以此推进会计工作健康有序地发展。

（4）提高资金使用效果和效率。近年来，我国高校资金的来源和使用日趋多元化，这为高校的资金管理增加了风险和难度。通过建立科学的内部控制和风险管理制度，能够有效地在资金的筹集、运营、投资和使用各个环节加强风险防范，以此提高资金的使用效率和效果，保障资金的安全和合理配置。

（5）有效防范舞弊和预防腐败。加强廉政风险建设，消除腐败舞弊隐患，从意识层面加强管理控制。通过内部控制和风险管理制度中的有效监督和管控，提高决策的科学性和民主性，防止滥用权力，维护资产安全完整，杜绝腐败思想，保证高校工作的合法真实。

2.指标体系的构建思路

COSO报告指出企业内部控制应实现的目标是经营的效果和效率、财务报告的可靠性、相关法律的遵循，要素包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和监控。我国《企业内部控制基本规范》的目标为合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略，要素包括内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和内部监督[18]。依据以上，并参照《行政事业单位内部控制规范（试行）》的规定要求，结合高校自身非营利性特点，可以得出较为理想的内部控制和风险管理框架，将评价指标体系确定为内部环境、控制活动、风险管理、信息与沟通和内部监督五部分。具体构建思路如图1所示。

3.构建评价指标体系

评价指标体系的作用在于评价高校内部控制和风险管理现状。本文根据相关理论，以实际为基础，结合高校特点，综合设计了高校内部控制和风险管理评价指标体系。依据上文的指标体系构建思路，本文的评价指标体系的综合评价层确定为内部环境、控制活动、风险管理、信息与沟通和内部监督。

第一，内部环境层面，对应的二级分层指标为组织机构、领导观念和员工素质。组织机构因素的评价标准包括治理机构，权责分配；领导观念因素的内容为领导对内部控制的重视程度及对风险管理的重视程度；员工素质因素部分包括员工的职业道德和业务技能。

图1 高校内部控制和风险管理评价指标体系构建思路

第二，控制活动层面，对应的二级分层指标为制度控制、过程控制和人事控制。制度控制因素重点着眼于制度的完备健全性，制度的公开透明性，预算的刚性；过程控制因素注重审批授权的权限分级，绩效评价与考核；人事控制因素包括人事的聘任控制和考评控制。

第三，风险管理层面，对应的二级分层指标为目标设定、风险评估和风险反应。目标设定因素评价内容为风险要素的内容界定和合理分级；风险评估因素包括对既成风险的科学识别和风险等级的划分归类；风险反应因素注重风险处理的及时有效和避免再次发生的有效后续措施。

第四，信息与沟通层面，对应的二级分层指标为信息系统、信息质量和沟通方式。信息系统因素的评价对象为高校财务系统和高校经管系统；信息质量因素的考量标准为信息的及时可靠性和适当准确性；沟通方式因素内容包括方式的合理性和渠道的多样性。

第五，内部监督层面，对应的二级分层指标为监督组织、监督活动和监督效果。监督组织因素侧重于内审机构的独立性和客观性，内审人员的专业能力和职业操守；监督活动因素主要包括日常活动和专项活动；监督效果因素注重审计结果的评价及其相应的整改效果。

四、构建高校内部控制和风险管理评价模型

1.模糊综合评价法的理论介绍

模糊综合评价法指对带有模糊性且受多个因素影响的评价对象做出全面评价。基于模糊数学的隶属度理论，通过确定评价因素集、评语集和权重集，逐步构建评价矩阵进行运算，最终确定评价对象等级[19]。其优点及可行性包括以下几个方面。

（1）模糊综合评价法通过问卷调查的形式，综合运算统计数据，分析评价结果，确定评价等级。其能够结合定性和定量评价结果，既体现评价过程的模糊性，又可减少个人的主观性，具备研究所需的科学客观性。

（2）方法计算量小，简单直观。计算步骤明确，虽繁琐但可使用Excel等办公软件实现计算步骤的简化，能够确保计算的准确性。

（3）可用于对单一对象的评价等级确定，亦可以用于多个项目之间的比较排序，应用范围广泛，具有较强的实用性。

本文所论及的高校内部控制和风险管理涉及的评价对象具有范围广泛、不确定性强的模糊性特征。故利用模糊综合评价法对高校的内部控制和风险管理体系进行研究是科学可行的。

2.评价模型的评价因素集

依据上文高校内部控制和风险管理评价指标体系，在进行模糊综合评价分析时，根据所属层次将评价因素分级确定。一级指标因素：K={内部环境K1，控制活动K2，风险管理K3，信息与沟通K4，内部监督K5}。二级指标因素：K1={组织机构K11，领导观念K12，员工素质K13}；K2={制度控制K21，过程控制K22，人事控制K23}；K3={目标设定K31，风险评估K32，风险反应K33}；K4={信息系统K41，信息质量K42，沟通方式K43}；K5={监督组织K51，监督活动K52，监督效果K53}。

3.评价模型的评语集

以判断高校内部控制和风险管理体系是否有效为目的，本文将评语集设定为V={完全有效，较有效，基本有效，一般，基本无效，无效}。可以将其量化为V=（100,80,60,40,20,0）。为了更直观地评价高校内部控制和风险管理体系，将等级评定确定为五级体系（表1）。

表1 高校内部控制评价等级体系

4.评价模型的权重集

利用专家咨询法，选择200位高校的内部控制专家发放调查表，其中包括 50名高校管理层、50名财务人员、50名其他部门人员和50名教师。由他们对高校内部控制和风险管理评价体系的各项指标做出重要性判断，根据调查问卷的打分情况计算获得构造判断矩阵，得出6个权重集，即W=（0.36,0.26,0.12,0.07,0.19），W1=（0.53,0.33,0.14），W2=（0.33,0.53,0.14），W3=（0.26,0.19,0.55），W4=（0.16,0.54,0.30），W5=（0.17,0.48,0.35）。

5.构建评价模型

专家首次从最低层次评价因素集开始赋值。以K1为例，假定有10位专家评价，依据评语集V，可分别得出因素K11、K12、K13的评价结果（表2）。依据评语集的分布，可以得出各因素的隶属度：以K11为例，其在“完全有效”的隶属度为1/10，在“较有效”的隶属度为 1/10，在“基本有效”的隶属度为3/10，在“一般”的隶属度为2/5，在“基本无效”的隶属为0，在“无效”的隶属度为1/10。因而对因素K11的评价为K11=（1/10,1/10,3/10,2/5,0,1/10）。同理可得出 K12=（1/10,0,3/10,2/5,1/5,0），K13=（0,1/5,1/5,1/5,1/5,1/5）。依据 K11、K12、K13，可得出模糊评价模型R1。

表2 评价结果统计

6.计算评价模型

根据（1）式可得出A1为：

7.评价结果

以因素集K1为例，经计算可得出评价集P1为：

对应表1可发现P1处于“一般”区间，即“内部环境”总体一般。可同理计算得到其他因素集的评价值，进而获得高校内部控制和风险控制评价的整体等级。

五、实证研究

1.调查设计

本文以某省普通高校为研究对象，通过访谈和发放调查表等方法对其内部控制和风险管理状况进行测评，对存在的问题进行分析，并提出加强内部控制和风险管理体系的相关建议。通过文献梳理，在访谈的基础上，以自行编制的调查问卷作为研究工具开展实证研究。本次调查的问卷内容分为两部分：第一部分是所调查高校的基本情况；第二部分以本文构建的高校内部控制和风险管理评价指标体系为基础，针对5个一级指标因素下属的15个二级指标因素分别设计对应的问题。

2.被调查人员的基本情况

本次问卷调查采用直接访问的形式，选取某省12所高校为研究对象，每所学校发放20份问卷，收回有效问卷 228份。由于了解并掌握高校内部控制和风险管理的人员主要为内审、纪委监察、财务等部门的管理人员，故本次调查中这部分人员数量选取最多，其中内审人员占总数的48.8%；纪委监察、财务人员占总数的 32.1%。

3.调查结果

通过对回收的228份调查问卷进行整理，根据每项指标的问卷调查结果进行分类统计，整理情况如表3所示。

表3 评价指标评分结果统计

4.结果分析

根据表3，依据隶属度原理，可以得出基于因素集 K1、 K2、 K3、 K4、 K5的模糊评价矩阵R1、R2、R3、R4、R5， 依据权重集Wi和模糊评级矩阵Ri可求出相应的模糊评价集Ai，具体如下式：

依据评语集的量化标准V={完全有效，较有效，基本有效，一般，基本无效，无效}=（100,80,60,40,20,0），可得出因素集Ki相应的评语集Pi，具体计算得到P=（63.61,56.62,57.83,60.27,52.42）利用高校内部控制评价因素集K对应的权重集W=（0.36,0.26,0.12,0.07,0.19），可得出评价因素集K对应的评价值P，具体计算如下式所示：

对应本文的评价体系，可以发现某省高校内部控制系统得分58.74分，处于一般区间，这说明在内部控制方面存在着不足，特别是在控制活动、风险管理和内部监督三方面明显存在着缺陷，需要及时采取措施予以改善。具体分析如下。

（1）内部环境较好，可见某省高校整体比较重视内部控制和风险管理工作。政府提供了较为合理的政策环境，高校的组织机构比较完善科学，具备明确清晰的发展思路。高校整体，从领导到教工均能认识到内部控制和风险管理的重要性，形成了良好的工作风气，为内控制度的开展奠定了良好的思想基础。存在问题在于尚未形成有效的整体治理结构。

（2）控制活动欠完善规范。在制度控制方面，制度的制定和推广能够公开透明，预算的编制和执行情况良好，但制度整体尚未做到完备健全；过程控制方面，审批和授权能够较好的做到权限分级，权责对应，但绩效评价和考核制度仍存在较大的改进空间。

（3）风险管理方面评价结果一般。高校领导和教职工风险防范意识较强，建立了风险预警机制和相应的风险应对处理措施，能够较准确地识别、评估和应对存在的潜在风险，但由于不能及时识别风险，且风险控制方法较为简易单一，造成不能很好地杜绝、预防同类风险的再次发生。

（4）信息与沟通方面执行较好。目前高校普遍建立了能够覆盖全校的校园信息系统，且各部门内部均实行电子信息化的办公管理模式，故在形式上具有良好的信息沟通渠道，但在信息的传递沟通方面，尚未能全面实现及时畅通。

（5）内部监督工作的开展较薄弱。内部审计部门能较好的做到独立性，机构设置和人员配备合理有效，在对高校的内部控制和风险管理系统的监督和评价上发挥了积极作用。但其评价结果的及时反馈和整改效果欠佳，在一定程度上影响了内部监督作用的充分发挥。

六、对策建议

1.健全内部控制环境

健全内部控制环境，最重要的是高校领导管理层对于内部控制和风险管理制度的重视程度，及其基本的办学观念和思路。通过加强宣传力度，使高校领导认识到其在高校长远发展过程中的重要性，有利于推动内部控制和风险管理工作的全面展开；在管理层重视的背景下，高校会加大人力、财力、物力在内部控制和风险管理工作中的投入，使得这项工作能够有良好的推进平台和环境；广大教职工通过宣传学习等渠道认识内部控制的制度要求和规范，并逐步形成良好的内部氛围，上下联动，管理层、教工层共同执行、监督内部控制和风险管理的各个环节，进而保证学校的各项业务工作的顺利开展，降低潜在风险，形成整体有效的内部控制环境。

2.完善内部控制制度

完善内部控制制度需要高校逐步建立科学系统的内部控制和风险管理制度体系，以此保证内控工作的有据可循。“制度管人”的监督约束机制在现代化组织管理中及其重要，高校作为非营利性组织，同样需要以完善的制度体系来规范管理日常工作。学习企业现有成熟的内控制度体系，结合自身业务特色，以合法、有效、适用为推行原则，建立覆盖学校全面业务的内控制度和风险管理制度体系，规范财务行为，降低风险隐患。

3.优化内部审计职能

优化内部审计职能，内部审计在组织内部的职能是监督、评价和服务，全面开展内部审计并提高其重要性，有助于促进高校工作的合规化、制度化、效能化，有助于实现高校进阶发展的长远办学目标。内部审计职能的优化完善，必须在人员配备、机构设置和职能定位等多方面做到科学有效。内审人员必须具备一定的专业能力，并通过继续教育等学习形式，不断更新提高知识储备和专业技能，以此适应满足审计工作的要求。内审部门应保证自身在高校组织体系中的独立性，其机构设置和人员配备都应尽量做到独立于高校财务部门，以此保证其内审工作开展的公正性、客观性。高校内审工作的定位应以保障学校重点工作为核心，保证风险防范的核心业务受到内部审计的重点监督和评价，有的放矢，抓住重点，提高高校内审工作的效率和效果，以实现其职能的优化完善。

4.促进风险识别评估

促进风险识别评估，风险识别和评估是风险管理过程的首要环节。有效的风险评估首先应准确识别风险的来源，分析形成风险的可能因素及其实际发生的可能性，在此基础上，分别预测其可能形成的危害程度。有效的风险识别和评估，需要借助一定的认识工具，可采用风险列举法、现场调查法及财务报表分析法等手段进行科学判断和识别。对于风险的实际发生概率及危害程度可运用数理统计的概率论分析方法，以此计算分析得到相关风险数据。风险评估是一个科学、规范的分析过程，提高其评估结果的可信性和有效性，有助于为高校的风险管理工作提供有力的支持。

5.提高风险防范意识

提高风险防范意识有助于降低潜在风险的发生可能性及危害程度。加强危机教育，在全校范围内开展风险防范的危机教育，培养全体教职工的风险警觉性，了解自身工作范围内可能存在的风险业务点，时刻保持防范风险的警觉状态，以此形成全民防范风险的意识氛围。良好的沟通交流能够为高校建立教育行业的风险管理措施规范，高校之间定期开展经验交流，彼此借鉴学习成熟的经验和方法，以良好的横向沟通平台相互促进风险管理工作。提高对已知风险危机的预防，根据事实判断风险的预期走向，做出合理的预测，制订防范方案，有效杜绝风险的形成。

[1]卢瑞杰.高校财务内部控制的问题探究[J].中国高校科技,2012(8):40-41.

[2]刘向伟,王艳丽.高校货币资金内部控制实证研究:以新疆为例[J].中央财经大学学报,2012(1):86-91.

[3]陈竹.我国高校内部控制情况调查研究[J].财会月刊,2010(6):60-61.

[4]蔡雪辉.内部控制视角下高校财务管理探究[J].南京审计学院学报,2013(3):104-110.

[5]方芸.高校内部控制评价研究:模糊层次综合评价法的运用[J].财会通讯,2013(12):40-42.

[6]郑林坚.高校内部控制建设的问题及对策[J].经济师,2014(6):128-129.

[7]魏巍.高校财务内部控制评价模型的构建[J].财会月刊,2011(12):58-60.

[8]刘正兵.基于财务风险管控视角的高校内部控制框架体系构建研究[J].苏州大学学报(哲学社会科学版),2013(2):120-124.

[9]陈留平,魏微,张猛超.论我国高校内部控制建设:基于江苏高校的调查[J].高校教育管理,2014(1):29-35.

[10]陆文斌,颜端阳,吴杰.高校内部控制评价体系构建问题探讨[J].会计之友,2014(9):82-85.

[11]徐辉.高校风险评估管理体系研究[J].浙江工贸职业技术学院学报,2008(9):59-65.

[12]孙孝文.高校风险偏好表征及其控制策略[J].高教发展与评估,2007(7):86-90.

[13]柳清秀.高校风险管理[M].北京:中国言实出版社,2009:22-27.

[14]唐宁.构建基于发展战略的高校全面风险管理框架[J].厦门理工学院学报,2007(9):93-98.

[15]胡建波.关于构建高校全面风险管理体系的探析[J].西北大学学报(哲学社会科学版),2008(11):172-175.

[16]华婷,许祥云.高校管理改革:全面风险管理体系的构建[J].江西农业大学学报(社会科学版),2009(3):130-132.

[17]白海泉.基于风险管理视角的高校内部控制问题探讨[J].财会通讯,2013(11):79-80.

[18]曹丽萍.基于全面预算视角下的企业内部控制研究[J].中国经贸导刊,2012(2):72-73.

[19]王越华.基于模糊综合评价法的高校内部控制有效性评估研究[J].重庆高教研究,2013(5):27-32.