浅析会计利润与应纳税所得额的差异

李玉萍LI Yu-ping；郑丹ZHENG Dan

（郑州师范学院，郑州 450044）

（Zhengzhou Normal University，Zhengzhou 450044，China）

0 引言

在新企业所得税法实施以后，企业的纳税申报表设计最大的变化就是主要以会计核算为基础、以税法规定为标准，在进行纳税间接调整确定纳税所得额，即会计利润调整项目。所以我们需要整理好会计利润与应纳税所得额的差异以及二者之间的衔接关系，这样能够提高会计人员应用所得税会计准则的能力，同时也能减少会计遵从税法的成本、减少企业的纳税风险，实现二者有效衔接的服务目标。

1 什么是会计利润和应纳税所得额

会计利润主要是指企业在一定时间内经营成果，主要包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等，因此成为衡量企业获利能力的主要指标之一。

应纳税所得额是企业纳税的主要依据，企业在按照所得税法的规定后，应纳税所得额为企业每一年纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。

2 会计利润和应纳税所得额之间存在的差异

2.1 差异的主要内容

①永久性差异。永久性差异主要是指某一时间内会计利润与应纳税所得额之间的差异。这种差异只影响当期，不能在以后会计期间转回。因此，永久性差异不会导致所得税费用与应纳所得税税额产生差异。

②暂时性差异。暂时性差异主要是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。但是随着时间推移将会消除，由此可知，所有的时间性差异都是暂时性差异。而由于暂时性差异侧重于从资产和负债的角度分析某个时点上资产、负债的计税基础与其列示在财务报表上的账面价值之间的差异，所以，暂时性差异并不都是时间性差异。

2.2 差异的形成原因 第一，会计利润与应纳税所得额的服务目标不同。应纳税所得额是企业所得税的主要依据。第二，会计利润与应纳税所得额的确定程序、计算方法不同。会计利润要按照企业会计准则规定采用多步式的确定程序计算得出。第三，会计利润与应纳税所得额的核算原则略有不同。二者都遵循权责发生制原则进行计算，但应纳税所得额的确定还要遵循实际发生原则、相关性原则和合理性原则等。第四，会计利润与应纳税所得额的计量基础不同。

3 差异的表现形式

3.1 永久性差异具体表现

①税前会计利润小于纳税所得。以企业违法经营的罚款为例，就需要按照会计核算原则的规定，在计算前就应该把利润相应的扣除。但是，《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细则明确规定，这些应纳税所得额在支出时，不应该从中扣除。因此税前会计利润在这种情况下，就会小于纳税所得。产生这种永久性差异的事项还包括利息支出（计入损益的部分）、工资、社会捐赠、赞助支出、业务招待费、提取坏账准备等。

②税前会计利润大于纳税所得。例如：企业在购买债券取得利益收入后，就会按照会计核算原则规定进行，因为无论何种债券的收入都归属于企业的收益。但是出于鼓励企业购买国债，因此税法规定企业的某些债券所取得的利益收入可以相应的从纳税所得额中扣除。产生这种情况的时候，税前会计利润就会大于纳税所得。出现这种永久性差异的时候，我们需要对外投资分回利润、来源于境外的所得等。

3.2 暂时性差异具体表现 为了避免暂时性差额对未来应纳税所得额产生影响，可以分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。应纳税暂时性差异指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应纳所得税金额的暂时性差异；可抵扣暂时性差异指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。

例如：甲公司某项固定资产，按照会计核算的规定其使用期限为20 年，采用直线法计提折旧；而税法规定对该项固定资产采用直线法计提折旧且其使用年限为10 年。假如企业会计核算每年计提折旧额为500 元，则按税法规定每年计提的折旧额为1000 元，因此将使税前会计利润与应纳税所得之间产生暂时性差异为500 元，这500 元差异属于应纳税暂时性差异。反之，如果甲公司该固定资产，按照会计核算的规定其使用期限为10 年，采用直线法计提折旧；而税法规定该固定资产的使用年限为20 年，采用直线法计提折旧，由此同样产生暂时性差异为500 元，但是这500 元差异属于可抵扣暂时性差异。

4 差异的协调

会计利润与应纳税所得之间的差异不仅会增加企业的税收遵从成本，同时也会提升政府会计与税收监管的成本。因此，为有效控制成本支出、提供准确的财务信息和避免重复纳税，企业有必要对会计利润和应纳税所得差异进行有效的调整，因此，新会计准则与新所得税法及实施条例引入了“递延所得税”，运用资产负债表债务法对二者的差异进行协调，正确计算本期所得税费用。其核算过程应遵循以下程序：第一，按照相关企业会计准则规定，确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。第二，按照企业会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。第三，比较资产、负债的账面价值与其计税基础，将两者之间的差异分为应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异。结合企业适用的所得税率，确认构成利润表中所得税费用的一个组成部分——递延所得税。第四，按照适用的税法规定计算确定当期的应纳税所得额，并与适用所得税税率相乘计算得出当期应交所得税（当期所得税）——利润表中应予以确认的所得税费用的另一组成部分。第五，确定利润表中的所得税费用，即当期所得税加递延所得税。

5 结论

现阶段，我国会计利润与应税所得的差异一直存在且将长期存在。实践表明，会计准则与税法规定之间的差异是导致会计利润与应税所得的差异形成的根本原因所在，因此，协调会计准则与税法规定以期缩小差异，降低企业和政府的税收征管成本势在必行。笔者坚信，随着理论研究的进一步深入和税收征管法律法规的不断完善，会计准则与税法两者将会寻求到最佳契合点，将会计利润与应税所得之间的差异降至合理范围。

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