建筑企业工程项目成本核算管控问题的思考

2014-01-27北京建工土木工程有限公司北京100015

中国建材科技 2014年6期

肖飞（北京建工土木工程有限公司，北京 100015）

随着市场竞争日益加剧，建筑企业在一方面抓经营，扩大市场份额同时，另一方面应当坚持“效益导向、强化执行”，持续向“规模与效益并重，效益优先”的发展方向转变，而工程项目成本控制是提高项目效益的关键，这就要求在项目实施过程中，把成本控制渗透到施工过程的每一个环节，明确每一环节成本控制的责任主体，将已发生和将发生偏差得以及时纠正，严格控制固定成本和可变成本，提高工程项目效益[1]。

1 夯实基础管理，突出过程控制

除了把生产成本作为管控对象，还应做好成本预测、成本分析，同时加大力度管控好安全成本、质量成本和工期成本，特别是抓好关键环节的成本控制。

1.1 施工前的成本管控

1）妥善编制技术标与商务标

编制技术标，应统领施工过程中的各个方面，但要注意突出重点并留下适当余地规避不确定因素以便适时更改和调整。

商务标的编制，可采取不平衡报价方法，在不影响总报价的水平下，不同项目之间的报价可以采取高低相结合的报价方法，预计该项目将增加工程量，报价可以上调，对于将要减小的工程量，可以考虑对分项工程进行单价下调，以有效工程成本价格控制资金周转，降低资金成本。

2）慎重签订总承包施工合同

在签订合同时，应严格执行招投标文件，并对招标文件和设计存在问题积极协商调整，以达成有利的合同条款。索赔或反索赔的情形有可能发生在施工过程中，应深入研究在什么情况下可避免责任的条款，特别是要规避合同陷阱和转移风险。从而在合同中为未来索赔奠定坚实基础[2]。

3）稳妥进行工程成本预测

工程成本预测克服了传统财务部门“历史成本”的局限，避免了成本控制停留在事后。进行成本预测，前提是企业内部定额完善，并要切实做好施工图预算，然后分部分项测算出相应的人工费、材料费、机械费指标，同时评估各种降本增效的方案，进而测定目标成本。

1.2 施工中的成本管控

1）重点放在图纸会审。图纸会审工作是项目技术管理工作的先行龙头，在确保工期、质量和安全的前提下，制定经济可行的施工方案，以保证进度、质量和安全，对于施工企业开启技术与经济结合创造管理效益有着十分重要的意义。

2）强调优化施工组织设计。不同的施工方案，工期会有所不同，所需要的机械设备也是不同的，所以成本费用的发生也有所不同。

3）确定合理的质量成本。工程项目施工既要符合合同的质量要求也要符合国家验收标准，严格控制质量成本，从而使工程质量满足各项标准，同时具有实用性和经济性。

4）依据合同做好进度结算。严格执行合同，及时编制、报送工程结算相关资料和施工进度报表，报请进度款，同步做好内部结算，为完善整个结算资料打好基础。

5）及时办理变更洽商签证手续。建筑设计、工程工艺、施工标准等方面经常发生变更，随之合同内容也会发生变化。在变更时，项目部应将工程变更报送监理及甲方签字确认，作为工程结算依据，避免双方发生争议。

6）从紧从严审核分包费用。严格执行分包合同，层层把关，级级负责。

7）切实强化材料成本管理。所有材料成本占项目成本的70%～80%，控制材料采购方面，严把材料质量关；与施工进度，分阶段方案的编制紧密结合；要严格执行定额材料消耗，定额领料的执行情况；加强材料现场管理，减少不必要的损耗；执行废旧材料回收利用或集中处置制度。

1.3 竣工前后的成本管控

1）竣工决算。在决算阶段，项目部技术质量、施工生产、物资供应部门应该全力以赴配合合约预算部门，将相关资料送达预算部门，预算部门将施工图预算、材料实际消耗明细、人工费、机械设备费用进行比较、分析、汇总，找出决算的错项、漏项，确保决算的真实性、完整性、准确性。

2）索赔依据。搜集工程建设的各种与合同相关的信息，如施工日志、天气预报、会议纪要等信息，以提供索赔的详细依据。对变更设计图纸、工作量增减等，做好索赔准备工作，提高盈利能力[3]。

3）应收账款。竣工后，应当及时结算，清理债权债务。落实清欠责任人，加强与开发商的接触，盯着不放，力争收回资金。一些不能及时偿还的短期债务，通过签订还款计划，明确还款时间，明确违反合同的赔偿责任，最大限度地确保资金回收。

2 整合核算体系，健全核算制度

为了在激烈的市场竞争中赢得项目，如果以牺牲利润的方式实现低价中标，在一定程度上加大了企业的经营风险，降低了企业的经济效益。当成本管理缺乏前期规划和过程控制单纯依赖定期财务报表，缺乏成本预测、成本分析和成本核算，易造成成本管理基础不扎实、成本管理体系不健全等突出问题。因此，有必要通过强化工程项目成本核算控制，提高工程项目成本管理的针对性和有效性。

2.1 施工项目成本核算与企业财务成本核算的区别

在施工企业成本管理中，成本核算的概念有两类，一类是基于会计准则和企业会计制度为基础进行的成本核算，即企业财务成本核算。另一类是基于为施工项目管理和决策服务的成本核算，即施工项目成本核算，两者有一定的区别。

1）有不同的核算主体。企业成本核算的主体是企业，通常由建筑企业财务人员在一定会计期间内为企业组织核算所发生的合理费用，作为企业发生的费用。项目管理成本核算的主体是项目管理人员，按照管理项目的需要，对于工程项目发生的成本进行核算。

2）有不同的核算内容。企业成本核算的内容是企业发生的全部成本，项目管理成本核算的内容是项目施工中发生的各项成本，需要采用科学且符合实际的方法加以区分。

3）有不同的核算目的。财务成本核算的主要目的是在一定会计期间正确计算财务会计业务的实际成本，是相对固定的历史成本。项目成本核算是随时变动的，目的是提供项目管理成本会计数据进行成本控制，为客户提供关于预测和规划费用的信息。

4）有不同的核算方法。项目管理对成本会计的要求没有统一的方法，因为工期不同因项目而异。在核算中，除了会计方法，还经常使用统计数据。

5）有不同处理的核算信息。项目成本核算通常是为了满足施工企业的管理和控制需要，有时并未对所发生的成本进行一定的处理，只要符合要求就是合理，同时信息处理也通常复杂多样。

可见，施工项目成本管理，项目经理组织管理的是管理成本，而不是财务成本。如果财务成本和管理成本混淆的做法，不可避免地产生长周期成本，程序繁琐，数据复杂，导致会计项目管理指导失误等现象。

2.2 施工项目成本核算的程序

具体的成本核算主要对象一般由施工生产的特点来决定，也应考虑经营管理要求来确定。每个建筑产品都有其独特的建筑及安装形式，结构和质量标准，需要一个单独的一套设计图纸，在施工中需要不同的施工方法和施工组织。即使使用相同的标准设计的，但由于不同的建筑工地，也有地形、地质、水文、交通等方面的差异[4]。

建设项目成本核算对象有几个通用的分类方法：

1）对于工程项目成本核算对象进行分部分项，单独核算。

2）大型化设备项目的持续时间长，该项目可以分为几个部分，用该项目的分部分项作为成本核算对象。

3）相同的建设项目，如果几项资产建造分别签订几项合同，而这几项资产在技术、功能、用途等方面不可分割，实质上也就是一个合同可以组合为一个成本核算对象。

4）对于洽商增加建造的资产，施工单位要判断增加建造资产与原订立合同关系，在此基础上确定项目合同成本的核算对象。

项目成本核算对象应当保持一贯性，一经确定，不可随意变更。财务部门根据所确定的项目成本核算对象，设置相对应的会计科目，并对应施工预算科目建立项目成本核算明细账，进而归集各个项目成本对象发生的明细费用，从而计算出合同成本。

2.3 施工项目成本的核算程序

1）正确区分施工成本项目的对象

正确归集、分配和计算工程成本的基础和前提是要正确区分成本核算对象，施工企业可以按照上述分类方法视情况而确定。“为了便于从各个方面，各个角度对项目成本进行精确全面的计划和有效控制，必须多方位、多角度地划分成本项目，形成一个多维严密的体系和。在项目管理的系统设计和运行中，成本的分解体系、核算过程必须标准化。[5]”

由于对各成本项目的概念区分不清，导致施工成本项目归集不正确，影响成本分析等工作，故正确区分施工成本项目的对象很重要。施工成本项目一般采用直接成本和间接成本的分类方法。

2)施工成本项目核算程序

(1)直接费用的核算

施工企业财务部门可以在“工程施工-合同成本”科目下设置三级科目“人工费”、“材料费”、“机械费”等科目核算工程项目实施过程中所发生的各项直接费用，同时在上述各三级科目下加设“项目、预算成本科目”等辅助核算，财务部门即可随时汇集出每一个工程项目所发生的人工费、材料费、施工机械使用费的实际成本。项目核算部门可建立人工费及材料供应商台账，依据施工进度及签订的合同编制材料供应估验单，提交财务部门，经财务部门审核后拟付款。财务部门与项目核算部门定期进行核对，以利于项目部门据此合理签订劳务分包合同，减少合同外的人工成本，对于超出预算的人工成本从结算价中扣减，控制施工项目的人工成本，同时对于材料的不合理消耗和机械工程使用费严重超预算情况及时预警。

施工企业可以在“工程施工-合同成本”科目下设“其他直接费”三级科目，并可根据需要在此科目下设置明细四级科目，同时在上述各四级科目下加设“项目、部门”的辅助核算，即可随时汇集各工程项目的措施费，从而施工企业可以进行对比分析，通过深化施工组织设计，制定合理工期，采用先进技术，来降低各项措施费用。

(2)分包成本的核算

建筑企业在施工过程中，会经常采用工程分包和劳务分包方式。项目核算部门可建立专业分包、劳务分包台账，及时做好计量期间的工程量计量和验收工作，依据施工计量进度及签订的合同编制工程分包、劳务分包估验单，提交财务部门。财务部门对劳务分包的核算一般依据项目成本对象直接归集，对于工程分包还涉及一些往来，比如甲供料，一般采用从分包单位工程款中直接冲抵的方式，这种方式有利于税收的筹划。但在结算时，应考虑到分包单位领用的原材料也构成工程成本。

(3)间接费用的核算

施工企业可以在“工程施工-合同成本”科目下设“间接费”三级科目，亦可在“间接费用”科目下设置“企业管理费”和“其他间接费”，或者可根据实际情况细分到五级明细科目，同时在上述各五级科目下加设“项目、部门”的辅助核算，用以归集企业组织施工过程中发生的全部间接成本，分析企业管理费等间接成本的实际情况，提高管理人员工作效率，节约项目管理费开支[6]。

3）施工成本项目核算原则

项目成本核算所反映出的成本信息，是施工单位进行一系列成本因素分析的来源和依据。为此，施工企业在进行成本核算时还应注意以下几点原则：

(1)施工项目当月收入和当月成本核算的基础，应当以每月施工项目进度和实际完成工作量，并经甲方确认后作为依据，要求施工项目部门必须在工程中标后及时编制整个项目的详细预算书，并于每月25日前完成各项目当月的施工进度和工作量。

(2)施工项目部门按照月度、季度、年度及时进行成本核算，特别应当及时完成分部分项成本核算，竣工结算成本核算。

(3)施工项目成本核算应当遵循收入与支出相配比的原则，即有实际施工进度的项目才可匹配相对应的成本，不得暂估或预估成本，从而才能真实反映项目实际费用开支。

(4)施工项目成本核算应当区分项目合同内成本与项目合同外的成本分别核算，区分已竣已结施工成本、已竣未结施工成本及在施成本分别核算，区分当期成本与跨期成本分别核算，避免成本核算畸形，保证施工项目实际进度、确认产值与成本费用三统一。

3 落实经济责任，建立考核机制

“为了保证成本计划的实现，必须按照经济责任制的要求，将成本计划的内容在项目组织系统内部的各个责任层次进行分解，形成所谓的‘责任预算’，然后对责任预算的执行情况进行计量与记录，定期做出业绩报告，以便于进行评价和考核”[7]，通过考核控制，确认内部各项成本费用是否合理，职责和权利的匹配。

成本建设项目的评估，强调了施工过程的中间考核。这对具有一次性特征的建设项目特别重要。通过中间考核，发现问题，还能“亡羊补牢”。竣工后的成本评估，虽然很重要，但对由此产生的成本管理缺陷和损失已经无法挽回了[8]。

3.1 施工项目成本考核的内容

建设项目成本评估可以分为两个层次：一、项目经理的业务评估；二、项目部、施工队伍和团队的评估，或更多层的评估；监督项目经理，通常占主导地位，以更好地履行责任成本，实现项目目标，形成成本控制系统，对于施工队伍和团队的评估也十分重要，可以督促人们改变行为意识，促进不断学习进步。

基于以上两个层次，对于施工项目成本考核内容可以分为对项目经理的业务考核，以及对项目部、施工队伍和团队的考核。对项目经理的业务考核包括技术经济管理、进度管理、质量管理、安全文明施工管理、成本资金管理等方面的指标。为了使项目部、施工队伍和团队的考核具有可操作性，可根据项目特点和实际情况，利用岗位职责进行考核评价。