论审计抽样风险及其控制

孙艳萍

【摘 要】 审计风险是客观存在的，而影响审计风险的因素也是随审计方法的不同而有所区别。广泛地运用抽样审计方法，是现代审计的一个特点，在诸多影响审计风险的因素中，抽样风险是一个不容忽视的因素。文章从抽样审计的角度并结合相关统计学知识介绍了抽样风险中误拒风险与误受风险的成因及相应的防范措施。

【关键词】 审计风险； 误拒风险； 误受风险； 风险控制

一、审计风险概述

对审计风险的理解，国内外学者由于理解的角度不同，目前并没有一个统一的定论。按中国注册会计师协会在2007年最新公布的《中国注册会计师审计准则第1101号——财务报表审计的目标和一般原则》，第十七条中对“审计风险”的定义为：审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。审计工作承担着审计责任，审计人员如果被发现在审计工作中有错误，就要受到相应的法律追究，承担相应的审计损失，因此，审计工作面临着审计 风险。

审计风险的存在是客观的，影响审计风险的因素随着审计方法运用的不同而有所区别。

审计风险按形成的原因可分为固有风险、控制风险和检查风险，其相互关系可表述为：审计风险=固有风险×控制风险×检查风险。在上述三个构成要素中，审计人员惟一能够真正控制的是检查风险，并通过检查风险控制审计风险。所谓检查风险即指差错在未被内部控制发现又未被审计人员发现的可能性。显然审计抽样风险是影响检查风险的一个重要因素。

二、审计抽样风险的成因

审计方法是随着审计实践的发展而逐渐发展和完善的，广泛应用抽样审计方法是现代审计的一个显著特点。抽样审计是从大量的会计资料和有关业务资料中抽取一部分具有代表性的项目来进行审查，并根据抽查结果来推断全部资料是否正确或有无弊端的一种审计方法。这种方法不同于过去的详查法，它只对总体中的一部分单位进行审查，这就必然导致误差的存在，而这种误差，就可能产生审计风险。笔者认为，在诸多影响审计风险的因素中，抽样风险是不容忽视的，这是由现代审计的特点决定的。本文从抽样审计中的抽样风险来谈审计风险问题。

统计学的知识告诉我们，通过调查搜集到的数据与研究对象真实结果之间的差异，被称为误差。数据的误差有两种：一是抽样误差；二是非抽样误差。抽样误差是指由于抽样的随机性引起的样本结果与总体真值之间的误差。在概率抽样中，依据随机原则抽取样本，可能抽中由这样一些单位组成的样本，也可能抽中由另外一些单位组成的样本。根据不同的样本可以得到不同的观测结果。我们知道，总体真实的结果只能有一个，虽然这个真实的结果我们并不知道，但可以推测。不同的样本会带来不同的答案，但这些不同的答案应该在总体真值附近，如果我们不断地增大样本量，不同的答案也会向总体的真值逼近。由此看出，抽样误差并不是针对某个具体样本的检测结果与总体真实结果的差异而言，抽样误差描述的是所有样本可能的结果与总体真值之间的平均性差异。

在抽样审计的实施过程中，有两种风险因素可能导致样本的选择和测试或总体特征的推断出现偏差，进而可能导致错误的审计结论。这两种风险因素分别是抽样风险和非抽样风险。在此笔者只谈抽样风险。

在采用抽样审计方法时，由于不可能将所有可能的样本一一抽出，只能遵循随机原则，从审计对象总体中抽取样本进行调查，然后以样本结果来推断总体特征。由于审计总体的真实情况是唯一的，而样本的产生却是随机的，由此可见，其误差的产生是必然的，这样就有可能误导审计人员对审计结果的真实性作出一个错误的结论，由此产生抽样风险。

归纳起来，抽样风险有以下两种：一是误拒风险；二是误受风险。

（一）误拒风险，指审计人员拒绝接受本是正确的会计结论而产生的风险

为了说明误拒风险，现举例如下：

审计人员在审核某公司的产成品账户时，发现该公司今年共生产了1 000批产品，总成本为90 000 000元，均值为90 000元。审计人员选取了100批产品作为样本，成本共计9 050 000万元，样本均值为 90 500元。问样本均值与总成本均值相比，有无显著差异。

从抽样结果来看，样本均值90 500元，比总体的成本均值90 000元增加了500元，但这500元的差异可能产生于不同的情况，一是这500元是由于抽样的随机性造成的；二是抽样的随机性不可能造成500元的差异。现在的问题是这500元的差异能否用抽样的随机性来解释。为了回答这个问题，可以采用假设的方法。

假设样本均值与总成本均值相比无显著差异，用？滋0表示总成本均值，？滋表示样本均值，可以表示为：？滋=？滋0，现在的任务是利用样本信息检验上述假设是否成立。如果成立，则说明二者无显著差异；如不成立，则说明有显著差异。

H0：？滋=90 000元

H1：？滋≠90 000元

上面H0表示原假设；H1表示备择假设。

在进行假设检验时，利用的是“小概率原理”，即指发生概率很小的随机事件在一次试验中是几乎不可能发生的。根据这一原理就可以作出是否拒绝原假设的决定。但什么样的概率才算小概率呢？国际上通行的做法是将小概率的标准定为0.05（即？琢=0.05），这是由英国著名统计学家费希尔提出的。

由统计学知识可知，此类问题的假设检验应采用双侧检验。由图1可以看出，它有两个拒绝域，两个临界值，每个拒绝域的面积为“？琢/2”。如果在一次试验中Z统计量落入以下双侧检验示意图中两侧拒绝域的概率只有0.05，这个概率是很小的。如果这个情况真的出现，则有理由认为总体的真值不是90 000元，即拒绝原假设，而接受备择假设；反之，如果这个情况没有出现，则有理由认为总体的真值是90 000元，即接受原假设，而拒绝备择假设。

本例中，由于n=100，设σ=4 500，则σ/=450，在大样本的情况下，采用Z统计量进行检验。由Z统计量计算公式Z===1.1。由图1可知，两个临界点89 118元和90 882元分别转化为Z值为-1.96和1.96时，计算出的Z值1.1落入接受域，这意味着样本均值在90 000±1.96×450即区间（89 118，90 882）内变动时，审计人员都可作出被审单位总体均值无重大差错的结论，且概率保证程度为1-？琢，即95%，接受原假设。endprint

由图1可见，虽然H0可能达到95%，但仍然有5%被拒绝接受的可能，也就是说还存在着5%可能误判的风险，这个风险正是误拒风险。

（二）误受风险，指审计人员接受本是错误的会计结论而导致的风险

仍以上面情况为例，此时可将假设写成如下形式：

H0：89 118元≤？滋≤90 882元

H1：？滋>90 882元或？滋<89 118元

如前所述，当H0为真时，则产生误拒风险，但如果H1为真时又如何呢？显然，当样本均值落在89 118和90 882之外时，审计人员接受H1，即认为被审单位总体均值不是90 000元的结论，此时的结论是正确的。但如果样本结果介于（89 118，90 882）之间时，审计人员会接受原假设，并拒绝接受备择假设，认为被审单位总体均值是90 000元，结论显然是错误的。这种错误即误受风险。

三、审计抽样风险的控制

从以上两种风险的形成来看，审计人员总是希望出现这两类风险的概率越小越好。但是在样本容量一定的情况下，是不可能做到同时都很小。如果减小误拒风险，就会增大误受风险的机会；反之，若减小误受风险，也会增大误拒风险的机会。

在审计工作中，我们关心的是这两类风险中哪一类风险所带来的后果严重，如果可以确定，则应以此为主要的控制目标。结合统计学中假设检验的知识，大家都在执行这样一个原则，即首先控制误拒风险原则。这样做的主要原因是原假设是什么通常是明确的，而备择假设是什么则常常是模糊的。显然对于一个含义清楚的假设和一个含义模糊的假设，我们是不愿意拒绝前者的。在这样一个前提下，就更为关心如果原假设为真，却将它拒绝了，由此而产生的风险的可能性有多大，而这正是误拒风险所表现的内容。

（一）影响误拒风险的因素及防范措施

1.影响误拒风险的因素

（1）审计抽样方法选择不当

抽样方法的选择对抽样风险的影响是显而易见的，这是由于不同的抽样方法产生的误差是不同的。如是采用随机数表选样还是系统选样，是采用分层选样还是采用整群选样，不同的抽样方法，在计算误差的时候产生的差别是很大的。

（2）被审单位的样本容量不当

样本的容量大小，也是控制误差的一个主要因素，这是因为样本容量越大，产生的风险就越小；反之，样本容量越小，产生的风险就越大。

（3）审计人员自身存在某些缺陷

这是由审计人员的专业知识结构及自身素质决定的。

2.减少误拒风险的防范措施

（1）正确选择审计抽样方法。例如，当被审项目无明显分类标志时，可采用随机数表法抽取单位，当被审项目总体特征随机分布于总体中时，采用系统选样法，当总体按经济业务的重要性或经济业务的类型分层时，可采用分层选样法，当总体上的错误多为高估错误并且其记录值不为零或负数时，则应采用货币单位选样法（又称元单位选样法）等。

（2）正确确定样本规模

在审计抽样中，样本规模的确定是控制抽样风险的一个最主要的因素。样本规模过小，不能反映出总体的特征，而样本规模过大，则会加大审计成本，甚至失去抽样的意义。

对于误拒风险有效的控制方法就是在一定程度上扩大审计的样本规模。这是因为增大样本规模，会提高样本对审计总体特征的代表性，从而使抽样结果更为可靠。因此，在抽样审计中，人们通常采用增大样本规模的方法来控制和降低审计人员可能承担的误拒风险。

（3）审计人员加强自身理论水平和职业道德的提高

飞速发展的社会经济环境使得新问题、新方法、新制度和新法规大量涌现，从而使审计人员的业务领域也在不断拓展和深化，这就要求审计人员自觉地接受继续教育，不断地更新和提高专业知识水平，绝不能停留在用已有的知识和经验去处理各种新问题上。另一方面还要大力加强审计人员职业道德，加强对审计人员的质量控制建设，约束审计人员的一些偏见行为。

（二）影响误受风险的因素及防范措施

1.影响误受风险的因素

（1）审计人员对被审单位整体环境的了解程度

审计人应在审计前对被审单位的整体环境全面了解，全面熟悉和了解被审单位相关业务流程等，这有助于审计人员降低审计风险。

（2）审计人员对被审单位存在技术上的误读

这是审计人员自身能力的问题，如审计人员将被审单位数额不大的错误误读为被审单位工作上的失误和马虎；审计人员对被审单位的业务不熟等，均有可能产生审计风险。

（3）审计人员的同情心

有时，审计人员也会在被审单位错误的掩盖下，不自觉地提高了同情度，从而产生审计风险。

2.减少误受风险的防范措施

（1）审计工作开展前，要深入了解被审单位的整体环境

作为审计人员，对被审单位的整体环境了解程度，是降低该风险的一个主要因素。虽然误受风险不可能完全避免，但可以设法使之降到最低程度。在实际工作中，审计人员对被审单位的整体环境及业务流程如果熟悉的话，就可以结合被审计的具体情况来作出结论，从而使这种风险降低。

（2）加强审计人员的自身知识结构的调整，提高专业胜任能力

审计人员除了要具备良好的职业道德外，还必须保持和提高专业胜任能力，不但要熟悉会计、审计、法律、税务和企业管理等领域的实务，还应具备高水平的职业判断能力。

（3）合理运用会计准则及相关技术规范

审计人员在执行业务时，应保持应有的职业谨慎。各类业务或在业务的各个环节所应实施的程序和方法都应是明确的，审计人员一定要遵守，按准则和制度办事，力争使风险减少。

【参考文献】

[1] 雷英，吴建友.内容控制审计风险模型研究 [J].审计研究，2011（1）：81.

[2] 陈艳华.浅析企业内部控制审计风险[J].财政监督，2012（2）：65.

[3] 魏晓勇.企业内部审计风险控制的探讨[J].铁道运输与经济，2008（1）：19.endprint

由图1可见，虽然H0可能达到95%，但仍然有5%被拒绝接受的可能，也就是说还存在着5%可能误判的风险，这个风险正是误拒风险。

（二）误受风险，指审计人员接受本是错误的会计结论而导致的风险

仍以上面情况为例，此时可将假设写成如下形式：

H0：89 118元≤？滋≤90 882元

H1：？滋>90 882元或？滋<89 118元

如前所述，当H0为真时，则产生误拒风险，但如果H1为真时又如何呢？显然，当样本均值落在89 118和90 882之外时，审计人员接受H1，即认为被审单位总体均值不是90 000元的结论，此时的结论是正确的。但如果样本结果介于（89 118，90 882）之间时，审计人员会接受原假设，并拒绝接受备择假设，认为被审单位总体均值是90 000元，结论显然是错误的。这种错误即误受风险。

三、审计抽样风险的控制

从以上两种风险的形成来看，审计人员总是希望出现这两类风险的概率越小越好。但是在样本容量一定的情况下，是不可能做到同时都很小。如果减小误拒风险，就会增大误受风险的机会；反之，若减小误受风险，也会增大误拒风险的机会。

在审计工作中，我们关心的是这两类风险中哪一类风险所带来的后果严重，如果可以确定，则应以此为主要的控制目标。结合统计学中假设检验的知识，大家都在执行这样一个原则，即首先控制误拒风险原则。这样做的主要原因是原假设是什么通常是明确的，而备择假设是什么则常常是模糊的。显然对于一个含义清楚的假设和一个含义模糊的假设，我们是不愿意拒绝前者的。在这样一个前提下，就更为关心如果原假设为真，却将它拒绝了，由此而产生的风险的可能性有多大，而这正是误拒风险所表现的内容。

（一）影响误拒风险的因素及防范措施

1.影响误拒风险的因素

（1）审计抽样方法选择不当

抽样方法的选择对抽样风险的影响是显而易见的，这是由于不同的抽样方法产生的误差是不同的。如是采用随机数表选样还是系统选样，是采用分层选样还是采用整群选样，不同的抽样方法，在计算误差的时候产生的差别是很大的。

（2）被审单位的样本容量不当

样本的容量大小，也是控制误差的一个主要因素，这是因为样本容量越大，产生的风险就越小；反之，样本容量越小，产生的风险就越大。

（3）审计人员自身存在某些缺陷

这是由审计人员的专业知识结构及自身素质决定的。

2.减少误拒风险的防范措施

（1）正确选择审计抽样方法。例如，当被审项目无明显分类标志时，可采用随机数表法抽取单位，当被审项目总体特征随机分布于总体中时，采用系统选样法，当总体按经济业务的重要性或经济业务的类型分层时，可采用分层选样法，当总体上的错误多为高估错误并且其记录值不为零或负数时，则应采用货币单位选样法（又称元单位选样法）等。

（2）正确确定样本规模

在审计抽样中，样本规模的确定是控制抽样风险的一个最主要的因素。样本规模过小，不能反映出总体的特征，而样本规模过大，则会加大审计成本，甚至失去抽样的意义。

对于误拒风险有效的控制方法就是在一定程度上扩大审计的样本规模。这是因为增大样本规模，会提高样本对审计总体特征的代表性，从而使抽样结果更为可靠。因此，在抽样审计中，人们通常采用增大样本规模的方法来控制和降低审计人员可能承担的误拒风险。

（3）审计人员加强自身理论水平和职业道德的提高

飞速发展的社会经济环境使得新问题、新方法、新制度和新法规大量涌现，从而使审计人员的业务领域也在不断拓展和深化，这就要求审计人员自觉地接受继续教育，不断地更新和提高专业知识水平，绝不能停留在用已有的知识和经验去处理各种新问题上。另一方面还要大力加强审计人员职业道德，加强对审计人员的质量控制建设，约束审计人员的一些偏见行为。

（二）影响误受风险的因素及防范措施

1.影响误受风险的因素

（1）审计人员对被审单位整体环境的了解程度

审计人应在审计前对被审单位的整体环境全面了解，全面熟悉和了解被审单位相关业务流程等，这有助于审计人员降低审计风险。

（2）审计人员对被审单位存在技术上的误读

这是审计人员自身能力的问题，如审计人员将被审单位数额不大的错误误读为被审单位工作上的失误和马虎；审计人员对被审单位的业务不熟等，均有可能产生审计风险。

（3）审计人员的同情心

有时，审计人员也会在被审单位错误的掩盖下，不自觉地提高了同情度，从而产生审计风险。

2.减少误受风险的防范措施

（1）审计工作开展前，要深入了解被审单位的整体环境

作为审计人员，对被审单位的整体环境了解程度，是降低该风险的一个主要因素。虽然误受风险不可能完全避免，但可以设法使之降到最低程度。在实际工作中，审计人员对被审单位的整体环境及业务流程如果熟悉的话，就可以结合被审计的具体情况来作出结论，从而使这种风险降低。

（2）加强审计人员的自身知识结构的调整，提高专业胜任能力

审计人员除了要具备良好的职业道德外，还必须保持和提高专业胜任能力，不但要熟悉会计、审计、法律、税务和企业管理等领域的实务，还应具备高水平的职业判断能力。

（3）合理运用会计准则及相关技术规范

审计人员在执行业务时，应保持应有的职业谨慎。各类业务或在业务的各个环节所应实施的程序和方法都应是明确的，审计人员一定要遵守，按准则和制度办事，力争使风险减少。

【参考文献】

[1] 雷英，吴建友.内容控制审计风险模型研究 [J].审计研究，2011（1）：81.

[2] 陈艳华.浅析企业内部控制审计风险[J].财政监督，2012（2）：65.

[3] 魏晓勇.企业内部审计风险控制的探讨[J].铁道运输与经济，2008（1）：19.endprint

由图1可见，虽然H0可能达到95%，但仍然有5%被拒绝接受的可能，也就是说还存在着5%可能误判的风险，这个风险正是误拒风险。

（二）误受风险，指审计人员接受本是错误的会计结论而导致的风险

仍以上面情况为例，此时可将假设写成如下形式：

H0：89 118元≤？滋≤90 882元

H1：？滋>90 882元或？滋<89 118元

如前所述，当H0为真时，则产生误拒风险，但如果H1为真时又如何呢？显然，当样本均值落在89 118和90 882之外时，审计人员接受H1，即认为被审单位总体均值不是90 000元的结论，此时的结论是正确的。但如果样本结果介于（89 118，90 882）之间时，审计人员会接受原假设，并拒绝接受备择假设，认为被审单位总体均值是90 000元，结论显然是错误的。这种错误即误受风险。

三、审计抽样风险的控制

从以上两种风险的形成来看，审计人员总是希望出现这两类风险的概率越小越好。但是在样本容量一定的情况下，是不可能做到同时都很小。如果减小误拒风险，就会增大误受风险的机会；反之，若减小误受风险，也会增大误拒风险的机会。

在审计工作中，我们关心的是这两类风险中哪一类风险所带来的后果严重，如果可以确定，则应以此为主要的控制目标。结合统计学中假设检验的知识，大家都在执行这样一个原则，即首先控制误拒风险原则。这样做的主要原因是原假设是什么通常是明确的，而备择假设是什么则常常是模糊的。显然对于一个含义清楚的假设和一个含义模糊的假设，我们是不愿意拒绝前者的。在这样一个前提下，就更为关心如果原假设为真，却将它拒绝了，由此而产生的风险的可能性有多大，而这正是误拒风险所表现的内容。

（一）影响误拒风险的因素及防范措施

1.影响误拒风险的因素

（1）审计抽样方法选择不当

抽样方法的选择对抽样风险的影响是显而易见的，这是由于不同的抽样方法产生的误差是不同的。如是采用随机数表选样还是系统选样，是采用分层选样还是采用整群选样，不同的抽样方法，在计算误差的时候产生的差别是很大的。

（2）被审单位的样本容量不当

样本的容量大小，也是控制误差的一个主要因素，这是因为样本容量越大，产生的风险就越小；反之，样本容量越小，产生的风险就越大。

（3）审计人员自身存在某些缺陷

这是由审计人员的专业知识结构及自身素质决定的。

2.减少误拒风险的防范措施

（1）正确选择审计抽样方法。例如，当被审项目无明显分类标志时，可采用随机数表法抽取单位，当被审项目总体特征随机分布于总体中时，采用系统选样法，当总体按经济业务的重要性或经济业务的类型分层时，可采用分层选样法，当总体上的错误多为高估错误并且其记录值不为零或负数时，则应采用货币单位选样法（又称元单位选样法）等。

（2）正确确定样本规模

在审计抽样中，样本规模的确定是控制抽样风险的一个最主要的因素。样本规模过小，不能反映出总体的特征，而样本规模过大，则会加大审计成本，甚至失去抽样的意义。

对于误拒风险有效的控制方法就是在一定程度上扩大审计的样本规模。这是因为增大样本规模，会提高样本对审计总体特征的代表性，从而使抽样结果更为可靠。因此，在抽样审计中，人们通常采用增大样本规模的方法来控制和降低审计人员可能承担的误拒风险。

（3）审计人员加强自身理论水平和职业道德的提高

飞速发展的社会经济环境使得新问题、新方法、新制度和新法规大量涌现，从而使审计人员的业务领域也在不断拓展和深化，这就要求审计人员自觉地接受继续教育，不断地更新和提高专业知识水平，绝不能停留在用已有的知识和经验去处理各种新问题上。另一方面还要大力加强审计人员职业道德，加强对审计人员的质量控制建设，约束审计人员的一些偏见行为。

（二）影响误受风险的因素及防范措施

1.影响误受风险的因素

（1）审计人员对被审单位整体环境的了解程度

审计人应在审计前对被审单位的整体环境全面了解，全面熟悉和了解被审单位相关业务流程等，这有助于审计人员降低审计风险。

（2）审计人员对被审单位存在技术上的误读

这是审计人员自身能力的问题，如审计人员将被审单位数额不大的错误误读为被审单位工作上的失误和马虎；审计人员对被审单位的业务不熟等，均有可能产生审计风险。

（3）审计人员的同情心

有时，审计人员也会在被审单位错误的掩盖下，不自觉地提高了同情度，从而产生审计风险。

2.减少误受风险的防范措施

（1）审计工作开展前，要深入了解被审单位的整体环境

作为审计人员，对被审单位的整体环境了解程度，是降低该风险的一个主要因素。虽然误受风险不可能完全避免，但可以设法使之降到最低程度。在实际工作中，审计人员对被审单位的整体环境及业务流程如果熟悉的话，就可以结合被审计的具体情况来作出结论，从而使这种风险降低。

（2）加强审计人员的自身知识结构的调整，提高专业胜任能力

审计人员除了要具备良好的职业道德外，还必须保持和提高专业胜任能力，不但要熟悉会计、审计、法律、税务和企业管理等领域的实务，还应具备高水平的职业判断能力。

（3）合理运用会计准则及相关技术规范

审计人员在执行业务时，应保持应有的职业谨慎。各类业务或在业务的各个环节所应实施的程序和方法都应是明确的，审计人员一定要遵守，按准则和制度办事，力争使风险减少。

【参考文献】

[1] 雷英，吴建友.内容控制审计风险模型研究 [J].审计研究，2011（1）：81.

[2] 陈艳华.浅析企业内部控制审计风险[J].财政监督，2012（2）：65.

[3] 魏晓勇.企业内部审计风险控制的探讨[J].铁道运输与经济，2008（1）：19.endprint