提高内部审计独立性的思考

□文/董凤莉

（安徽建筑大学管理学院 安徽·合肥）

一、内部审计独立性的概念及意义

（一）内部审计独立性的概念。根据IIA 国际内部审计师协会于2011 年发布的IPPF 内部审计实务框架第1100、1110 章节，内部审计的独立性包含两方面：一方面是指内部审计人员履职时免受威胁；另一方面指内部审计组织机构的独立，即与董事会的汇报关系的独立。“独立”被表述为“无阻碍地决定工作范围和无阻碍地完成工作的能力，内部审计活动应该在决定内部审计范围、开展工作以及汇报成果时不受干涉”。

我国内部审计基本准则的一般准则规定：内部审计机构和人员应保持独立性和客观性，不得负责被审计单位经营活动和内部控制的决策与执行。显而易见，基本准则中对内部审计独立性所下的定义比较笼统和抽象，只是简单提及内部审计机构和人员应独立于被审计单位经营活动和内部控制的决策与执行之外，没有具体解释什么是独立性、什么是客观性。针对我国内部审计基本准则对内部审计独立性没有做出完整和具体的说明，《内部审计具体准则第22 号——内部审计的独立性与客观性》给予了明确的解释。独立性，是指内部审计机构和人员在进行内部审计活动时，不存在影响内部审计客观性的利益冲突的状态。客观性是指内部审计人员在进行内部审计活动时，应以事实为依据，保持公正、不偏不倚的精神状态。独立性一般指内部审计机构的独立性；客观性一般指内部审计人员的客观性。加强内部审计机构的独立性能够促进内部审计人员客观性的提高。

笔者认为，我国审计理论界对内部审计独立性含义的界定以及对内部审计机构独立性与内部审计人员客观性关系的理解上渐趋一致，即都认为内部审计的独立性应包括两个层面：一是内部审计机构的独立性；二是内部审计人员的客观性。机构的独立性主要是指地位上的独立，它是保障内部审计机构“独立”履行其职责的首要条件。只有当内部审计机构具有独立从事审计活动所要求的良好的组织地位，才能确保内部审计活动在确定内部审计范围、实施审计及报告审计结果时不受干扰，内部审计人员的审计行为不受限制，审计意见或决定得到实施，审计建议得到适当采纳。机构独立性是内部审计人员客观性的前提和保证，“独立性”这一概念被阐明为内部审计机构或部门职能的一种属性，它是建立内部审计职能的一个必不可少的条件，而“客观性”则是内部审计人员个人的一种属性，它表明内部审计人员个人应具有诚信、公正和勤奋的职业品质，反映了内部审计人员的职业道德和个人品质。

（二）加强内部审计独立性的意义。独立性是内部审计部门开展审计工作的客观需要。根据目前我国内部审计工作质量的具体要求，特别要强调其独立性。其独立性体现的关键方面就是必须独立于被审计部门，不受被审部门约束，而且还要得到被审单位主要负责人的接受、承认和支持，能够客观自由地开展内部审计工作。企业的内部审计是企业内部强化自我约束机制的重要手段，也是建立现代企业制度的客观要求。且独立性是内部审计的最大特点，也是审计工作得以顺利进行的根本保证。如果企业或单位内部审计缺乏独立性，那么对本企业单位的经济业务活动就不能进行有效监督。独立性是内部审计工作的本质特征。最初的企业内部审计是当企业达到一定的经营规模时，企业最高领导者无法做到对企业的各个方面亲自监督，这就需要合理授权给一个机构来专门协助他对企业各方面业务进行监督。这种授权本身就决定了它只对企业最高领导负责，是对各个管理层的监督和制约。在新的经济发展时期，社会对内部审计提出了新的、更高的职责要求。即促进企业加强经济管理和实现经济目标，加强了内部审计的经营管理目标和效益目标。要完成这些监督制约、促进发展的任务，内部审计机构需要具有相对的权威性和独立性，也只有这样内审部门才能做到对部门、企业的领导真正负责，促进企业经济效益的提高、经营管理状况的不断改善。

二、影响内部审计独立性的因素分析

（一）内部审计法律、法规不健全。目前，中国已颁发了关于国家审计的《审计法》和关于民间审计的《注册会计师法》，而关于内部审计的只有审计署颁发的《审计署关于内部审计工作的规定》，并未上升到法律的高度，导致内部审计与国家审计、民间审计地位上的差异，使得内部审计机构和人员得不到应有的重视。

（二）内部审计部门设置不合理。目前，中国内部审计部门设置主要有以下几种：第一，在总经理下设置内部审计部门，总经理作为董事会决议的执行者，拥有经营管理的最高决策权，这样可以使内部审计将结论和建议马上反映到管理层，最便利地服务于经营决策。但是，像财会等其他同级部门的很多活动都是在总经理的批准指示下进行的，内部审计部门的检查可能受到限制；第二，在董事会下设置内部审计部门，这样内部审计既便于其为委托人服务，又便于与经营管理层联系；既便于其对管理层进行独立的评价与监督，又便于为管理层加强管理提高效益服务。但不足的是，董事会采用集体讨论决定制，这会影响内部审计的运行效率；第三，在监事会下设置内部审计部门，完全独立于管理部门之外，有利于独立客观地开展审计工作，减少外界的干扰和约束，最大限度地发挥其作用。但是这种设置下，内部审计部门的评价和建议只能通过监事会转交，将不能直接反映到管理层，会在一定程度上影响内部审计对改善企业经营管理的效果与效率。

（三）内部审计人员业务素质不高，缺乏充分的独立性。目前，从内部审计人员业务素质与结构看，对新的审计理念、审计技术方法学习掌握不够，有的对会计知识较为熟悉，但对审计、工程、计算机、法律、经济等知识知之甚少，缺少复合型人才，缺乏能自如驾驭工作的能力；其次，有些单位未能配备专职内部审计人员，而兼职内部审计人员因为分管的其他工作本身任务重，致使内部审计工作只能挤出时间完成。这样，内部审计的人员、时间得不到保证，审计工作的质量势必受到一定影响。

三、提高内部审计独立性的对策

（一）加强内部审计的法律、法规建设。目前，我国已颁发了针对国家审计的《审计法》和针对社会审计的《注册会计师法》，而针对内部审计的只有审计署颁发的《审计署关于内部审计工作的规定》，并没有一部真正意义上的法律，在外界环境上制约了内部审计的独立性。因此，需要建立健全我国内部审计的法规和条例，使之有法可依，有行可循，明确内部审计人员的法律责任和权利，进一步制定相应的实施细则和不同行业部门内部审计规章制度，使内部审计纳入法制化轨道。

（二）科学设置内部审计部门。内部审计部门的独立性与民间审计的超然独立性及政府审计的权威独立性不同，内部审计部门与单位领导有着领导与被领导的关系，其独立性只是相对的，应当尽可能地合理设置内部审计部门，以保证内审的独立性。在单位内部，内部审计部门必须拥有充分的权威，以保证独立地获取真实有效全面的资料以编制审计报告，并在事后对审计决定建议事项采取适当有效的行动，以保证贯彻执行。这就要求内部审计部门必须独立于公司中其他职能部门，以保证内部审计人员在部门和工作中与被审计的部门和工作相分离。《内审专业实务标准》给出的建议是在审计委员会下设置内审部门。审计委员会是在董事会领导下的独立部门，主要负责内外部审计的沟通监督和核查工作。这赋予内审很高的层次，极强的独立性和权威性。包括总经理在内的各部门及其活动都是审计对象，内部审计将受到最少的外界干扰，直接对审计委员会负责。

（三）提高内部审计人员业务素质和独立意识。对内部审计人员实行严格的准入制度，加强内部审计人员的职业道德教育，提高道德修养和业务水平，牢固掌握国家财经法规和企业规章制度。要求内部审计人员具有较强的业务能力，掌握与审计有关的专业法律、法规，熟悉电算化会计、电算化审计、税务等方面的知识。针对内审人员知识单一，知识老化的客观实际，加强后续教育和在岗培训，以适应新形势发展的需要。

同时，内部审计人员执行审计业务，要严格遵循职业道德规范的要求，恪守独立、客观、公正的原则。不参加任何有可能损害或者假定会损害他们无偏见的评估的活动或关系；不接受任何可能损害或假定会损害他们职业判断的东西；披露所有知道的重要事实。

［1］张德起.关于企业内部审计独立性的研究.财经界，2012.10.

［2］茅健.关于我国内部审计独立性问题的探究.现代商业，2012.9.

［3］杨晓玲.探析我国企业内部审计存在的问题与解决对策.企业研究，2013.2.