预算松弛成因及对策

□文/舒 妤

（新疆财经大学会计学院 新疆·乌鲁木齐）

一、引言

预算作为一项资源配置手段，已经成为现代企业内部管理控制的重要手段。改革开放以来，“预算管理”概念随着西方管理会计进入我国企业实践，理论研究也伴随着预算实践的发展而出现日益繁荣的局面。随着世界五百强企业对全面预算管理的率先引入与重视，各大企业纷纷效仿，一时间预算思想植根于企业的管理日程中，给企业经营业绩带来显著提高。然而，伴随着预算思想的发展与完善，预算松弛问题逐渐暴露，不可避免地给企业的内部管理和正常运营带来困扰。预算松弛的存在和影响限制了预算管理作用的发挥，成为预算管理控制中至今尚未解决的一个重要问题。国内外研究发现，预算松弛广泛存在于许多组织中，企业经理人在有意制造并且努力争取预算松弛，使预算目标更容易实现，经营业绩看起来更好。在我国企业的预算管理实践中，预算松弛问题也非常突出，在自愿披露预算信息的上市公司中，预算松弛现象普遍存在。

二、预算松弛的影响因素

（一）信息不对称。信息不对称是预算松弛产生的客观原因。信息不对称包括上下级之间信息不对称和同级部门与部门之间的信息不对称两个方面。上下级之间的信息不对称表现为管理层不了解下级部门的真实创利能力和资源需求，下级部门可利用自己的信息优势肆无忌惮地制造预算松弛。下级拥有与预算有关的信息而上级不拥有，这种不对称既存在于预算编制过程中，也存在于执行过程中。这种情况下，下层管理者就可以利用这种信息不对称，甚至提供虚假的预算信息，达到预算松弛的目的。同级部门之间的信息不对称表现为各部门不主动了解其他部门的状况，由于彼此间缺乏沟通，各自为政，很容易造成存在协作关系的各部门的预算责任主体不明晰，各部门重复编制预算，或是均不将该预算对象纳入部门预算。

（二）预算参与。预算松弛是一种功能异化，这种异化取决于预算管理方式。有研究发现，预算参与和管理绩效之间正相关。在实行预算管理的企业中，预算的参与程度与员工的参与需求一致程度越高，企业绩效越好。参与制预算，即所有层次的管理人员和关键岗位的雇员都要参与预算的编制。预算编制采用自下而上和自上而下相结合的方法，先由高层管理者提出企业总目标和部门分目标；各基层单位据以制定本单位的预算方案，呈报分部门；分部门再根据各下属单位的预算方案，制定本部门的预算草案，呈报预算委员会；最后，预算委员会审查各分部预算草案，进行综合平衡，拟订整个组织的预算方案；预算方案再反馈回各部门征求意见。经过自下而上、自上而下的多次反复博弈，形成最终预算。这种参与型的预算使得下级管理人员有机会参与到预算编制中来，从而有机会制造预算松弛。

（三）两权分离体制引起的预算松弛。由于现代企业多采用两权分离体制，即企业的经营权与所有权相分离，导致了企业的实际管理人与企业的所有者在经营管理问题上有可能会产生部分分歧。所有者更为看重企业的长远发展，考虑企业长久的经济利益流入；而管理者则更为注重企业的短期利益，借此体现个人的管理才能和存在价值。同时，基于管理者对公司的长期经营的基础，管理者对公司内部信息较所有者掌握得更为充分详尽，使得管理者与所有者间存在着“委托-代理”的关系。基于以上优势，管理者为及早实现公司的短期目标，可能会故意制造预算松弛现象，以减少实现目标的阻力。

（四）管理者的个人行为特点。根据不同管理者对经营业绩风险的偏好不同，可将管理者大致分为三类，即风险爱好者、风险中立者以及风险回避者。对于风险回避型的管理者而言，基于对在不同风险等级下都能保持公司业绩稳定增长的考虑，他们很可能会出现预算松弛的现象，借以回避市场不景气给公司带来的预算失灵现象。可见，预算松弛通常成为预算下级降低或规避风险的重要手段，并且不同风险偏好的预算下级通过预算松弛规避风险的程度明显不同，预算松弛的程度与预算下级风险厌恶程度成正相关关系。

三、针对预算松弛问题的改进意见

（一）改善信息不对称状况。预算是一种集体行为，它的编制要与企业各个部门发生关系。企业上下要明确各自的职责，协调好各部门间的工作。提高企业信息的流动性和透明度，上级参与，下级合作，共同解决预算松弛问题。预算编制的委托人和代理人之间的目标尤其要统一。委托人不要施加过大的压力，自身也对企业情况进行了解，代理人尽量依据客观情况编制预算，不对委托人隐瞒实情，这种建立在统一目标上的预算才更具有真实性。

（二）制定合理的预算编制方法。现在我国中小企业普遍采用的是参与型的、自下而上或上下结合式的预算编制方法。这类编制方法在企业中产生了一定的积极效应，强化了企业的认同感，激发了员工的积极性和自觉性。弹性预算能够提供的激励作用与静态预算不同。弹性预算对一些外在因素的变动加以考虑，数量的波动也不会反映在实际数与预算数的差异中，因此不会强迫执行人一定要对数量的波动负责。这样，在参与编制预算时，预算执行者就不必为了避免不可控波动对业绩的影响而制造预算松弛。

（三）建立强有力的预算管理机构。预算管理委员会是企业内涉及预算事项的最高权力机构，作为预算掌舵人，不仅是全面预算管理的发动者，也是预算管理工作的推动者，责任重大。因此，能否建立一个强有力的预算管理团队，关系到整个预算工作的成败。

（四）建立预算绩效考核指标体系。建立以企业战略发展目标为导向的全面预算管理体系，要求企业的业绩评价和奖惩机制做出相应的调整。对预算执行情况的考核不应仅仅局限于对财务指标的考核，还应将非财务指标纳入预算绩效考核指标体系。在企业战略的实施过程中，预算松弛作为一个不容忽视的破坏性因素，已经逐渐引起国内外专家学者的关注，规避预算松弛刻不容缓，但是我国企业管理理论界对这一问题研究还较少。预算管理问题的复杂性决定了不能将解决预算松弛问题的研究限定在狭隘的领域。关注预算松弛问题可以不断完善企业管理制度，而通过不断完善企业管理制度，又能进一步降低预算松弛，两者相辅相成。

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