房地产企业所得税与土地增值税的纳税筹划分析

郝九红

（河南高速房地产开发有限公司 河南 郑州 450000）

一、房地产企业所得税和土地增值税缴纳存在的问题

大多数房地产企业已经意识到纳税筹划对企业发展的重要性，开展了不同层次的纳税筹划工作。但是在很多方面都不规范，扭曲了纳税筹划的性质。

第一，收入核算不完整，隐瞒销售收入。房地产企业的经营项目工期长，价值较大，很多交易都需要按特殊交易处理方式来确定销售收入。但统计房地产企业的财务会计实务，很多企业都未能根据会计制度和税收法规的收入确认条件确认收入。常见的错误处理：一方面，将以借款方式收取的房屋预售款，先存入公司负责人账户，然后以向负责人个人借款的名义占用该部分预收款，用于日常的建设支出，整个交易的风险并未完成转移，不符合收入确认原则。另一方面，漏记特殊形式的收入金额：很多企业并未将销售地下室、地下车位所得纳入销售收入，而是将该部分收入放在“其他应付款”、“短期借款”或列入“小金库”，减少企业的经营所得，同时造成财政税款流失；将产权未转移的房屋出租得到的租赁收入不入账；规模较大的房地产企业成立附属的房地产销售公司，然后借助该层关联关系转移利润，将部分销售房款转存到销售公司账户，通过少开发票或推迟确认收入转移利润，少缴或延迟缴纳企业应纳税额。

第二，成本费用核算不合理。一是按项目工程的预算预估开发成本。有些企业为了取得合法的票据，增加开发费用成本支出，会根据已付的工程款计算开发成本，虚列支出。或者即使工程尚未完工，也向用户开具正式发票，增大了可售面积单位工程成本，并采用确认销售和配比成本的方法计算申报当期应税所得，减少了当期应纳税所得。二是加大前期开发成本费用。房地产一般工期较长，占用资金期间长，房地产企业为保证资金的流动性，多数采用分期滚动开发的方式，在此方法下极易做出舞弊行为，即企业在整个开发项目完工前就按土地出让合同付清土地出让金、拆迁补偿费、基础设施建设费等，而不是分期确认开发成本，从而增加企业的开发成本和税前扣除费用，加大当期计税成本，减少应纳税所得额。三是费用扣除计算不符合税法规定。或者将应计入开发成本的利息支出直接计入期间费用，或者超过同期银行贷款利率标准计算直接扣除的财务费用，增加扣除金额。

二、房地产企业所得税税收筹划分析

企业所得税的计算公式：应纳税额=应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额。简单地说影响应纳税额主要有四个因素，所以可以从这四个方面考虑纳税筹划实务。但由于房地产企业对我国经济发展起着至关重要的作用，影响力较大，所以在管理制度上更严格一些，在税收管理上，给予的低税率政策很少。所以企业在进行所得税纳税筹划时，主要应该从尽可能降低应纳税所得额入手。

1、选择适合的会计政策和会计估计

房地产经营项目比较特殊，一般来说，各个工程项目都有不同的特点。企业应该根据单个开发项目的特性确定正确而恰当的核算方式，做好科学的会计估计，充分考虑各种不同方案下的税收优惠政策，通过比较纳税筹划收益与纳税成本的比例来决定采用的会计核算方法等以达到减免税额的效果。

2、有关固定资产的税务筹划

房地产企业都拥有比重较大的固定资产，所以如何对该部分比例较大的资产进行会计处理，也会对企业所得税造成很大的影响。新企业所得税法规定固定资产只有按照直线法计算的折旧才准予扣除。这种情况下，企业进行固定资产纳税筹划就需从预计净残值和折旧年限来考虑，通过延迟缴纳所得税，让企业的现有资金的增值作用发挥到最大。首先合理估计资产净残值，科学合理地分析该资产在本企业的使用情况和消耗方式，确定固定资产的预计净残值，避免虚增资产和少计消耗。其次要尽量缩短折旧年限。通过加速折旧，使项目后期承担的成本费用前移，减少前期会计利润，加速资本回收，提高资金的使用效率。

3、收入的纳税筹划

对房地产企业所得，首先应区分是“征税收入”、“不征税收入”还是“免税收入”。然后根据收入类型选择所得税纳税筹划方法。一般来说有两种具体方法，一是推迟收入确认时间。房地产企业的经营项目不同于一般企业的销售产品类型，占用资金大，单项经营项目销售额也大，房地产企业必须根据每个房产开发项目的风险水平和经营情况来选择适当的销售结算方式。在合法的前提下可适当推迟收入确认时间，利用时间价值延缓纳税，为企业争取更大的资金活动自由度，缓解资金紧张的问题。二是尽可能多地形成或转为投资免税收入。如果企业的资金流比较大，闲置资金较多，就可以比较该项目与其他投资项目预期回报率。若项目的投资收益率相等，则可以将该部分闲置资金购买国债或进行权益性投资，尽可能增加企业非主营业务收入。因为国债利息和权益性投资收益是免税收入，不用缴纳所得税，不会给企业带来额外的税收负担。

4、扣除项目的纳税筹划

该种方式的纳税筹划主要是关注该企业发生的可以成为扣除项目的事项。最普遍的是利息费用的处理。利息支出在房地产企业开发项目中占的比例较大，有很多项目在会计处理上可以资本化，也可以费用化，而税法只允许税前扣除费用化的利息支出。所以，企业处于获利年度时，就应该尽量通过会计处理使利息支出费用化，形成税前扣除项目，减轻该年度税收负担。企业处于亏损年度，或正在享受免税待遇，利息费用应尽量资本化。另外，在房地产企业筹措资金时，应尽量向金融机构贷款，减少金融机构以外的其他单位和个人贷款额度，防止利率超过同期同类商业银行贷款利率而不能扣除利息费用，增加应纳税所得额。广告费、业务宣传费和业务招待费支出也是经常被用来做纳税筹划的项目。企业应特别关注此三项费用，在符合税法规定扣除比例的前提下进行会计实务处理。

三、土地增值税的纳税筹划

1、利用房地产企业税收优惠政策

税法对纳税人出售建造的普通标准住宅，允许在其增值额未超过扣除项目金额之和20%时，免征土地增值税。这样，房地产企业就可以通过处理收入金额等方式尽可能地获得优惠待遇。第一，区分不同的开发项目，分别核算标准住宅和其他房产项目的增值额，以符合税收优惠条件。第二，合理调整销售价格。增值额相对来说是比较容易为房地产企业所控制的，企业应该全面了解即时的市场行情，进行充分的市场调研，预估地产开发项目完工时所能达到的价格水平，衡量节税收益与缴税成本，保证取得预期盈利的前提下，合理设置房产销售价格，将增值额的比例控制在优惠范围内。

2、改变房地产项目开发方式进行纳税筹划

该种方式运用的原理同样是尽可能地创造条件，使房产项目满足税收优惠政策的标准。比如将独自开发项目改为与其他相关企业合作建房，一方出土地，一方出资金，利用暂免征收土地增值税的政策，降低房产成本，实现双方的利益共赢。或者将立项房产由出售转为投资联营，因为房地产企业作为投资方与被投资方共同承担了投资风险，可以不缴营业税和土地增值税，可以节省很大一部分税收成本。还有些企业将房产出售改为出租，不转移土地使用权和房产产权，则该出租行为只需交纳房产税，不再缴纳土地增值税，节省的该部分税赋也是很大一部分可用资金。

3、巧妙利用扣除项目降低应纳税额

与房地产企业所得税相同，计算土地增值税时很重要的一部分仍然是财务费用，这是由房地产开发项目特点决定的。无论是尽可能取得转让房地产项目时各种费用计算分摊比例，还是提供金融机构证明，并将借款利率控制在同期商业银行贷款水平之下，都是可以采用的合理方法。总结实务操作，可以分两种情况来处理：房地产企业首先判断本企业实际发生的利息支出是否超过了税法规定的开发成本可扣除比例。如果超过了5%，那么提供金融机构证明，并分项计算开发成本、开发费用和其他可扣除项目对企业有利；若未超过5%，根据成本与效益原则，不提供金融机构证明，而是按照合并的10%的扣除比例来计算，对企业更有利。

当然，每个房地产企业所面临的市场环境不尽相同，开发的房产项目也有各自的市场条件和特质。在财务处理细节上会有很大的区别，包括收入的确定、费用项目的计算以及应纳税额的核算等。具体到房地产企业所得税和土地增值税的纳税筹划，也必须根据具体情况，在坚持基本原则的前提下，选择适当的方法进行处理，并及时根据企业发展战略要求和市场条件进行修正与完善，以取得最佳的节税效果。

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