运用“新会计准则”的原则探求合理避税之道

2012-04-29邱伏兰吴卓为

国际商务财会 2012年2期

邱伏兰吴卓为

[摘要]2006年2月15日，财政部发布了新修订的会计准则。新准则标志着会计领域一个新时代的开始，是中国会计发展的重要转折点。本文作者围绕2011年商务财会理论研究重点参考题中的“企业税收筹划问题研究”课题。通过学习和探讨新会计准则中基本准则的重大变化：新会计准则对税收的影响；联系所在企业财务会计工作实际，就如何运用新会计准则中的基本原则，探求合理避税之道；列举了在财会实践中为企业谋求利益最大化的五个实例：提出了践行“实质重于形式”的原则。合理避税，谋求企业利润最大化应该注意的三点建议。

[关键词]新会计准则合理避税

一、会计准则中基本准则的重大变化及对税收的影响

(一)新会计准则中基本准则的重大变化

与原准则相比，新会计准则增加了“实质重于形式”的原则。新准则规定：“企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。”具体会计准则中大量运用了实质重于形式原则。

(二)新会计准则对税收的影响

会计是税收的基础。新会计准则的变化对税收筹划有三个空间，即：公允价值的利用空间，会计政策的利用空间，新业务的筹划空间。新会计准则对税收的影响，具体表现在如下5个方面：

1新会计准则规定了更多可供选择的会计政策，企业在纳税时，可以选择倾向有益于企业纳税和节税的会计政策。

2计量基础的多样化。新会计准则提出了历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值等计量属性。这会影响后期确认的成本、费用等损益结果，从而对税收造成一定程度的影响。

3收益计量的变化。《债务重组》、《非货币性资产交换》、《建造合同》、《金融工具确认和计量》等具体会计准则对收益的确定提出了新的要求，这对企业的核算的收益会产生很大的影响，收益计量的变化必然导致税收的变化。

4引入新的所得税会计处理方法，由原来的应付税款法和纳税影响会计法二者选其一，改变为国际通行的资产负债表债务法。这种所得税处理方法的改变，无疑会对所得税核算、企业纳税，企业内部管理行为产生深远的影响。

5新业务的税收影响。新会计准则体系增加了《企业年金基金》、《股份支付》、《职工薪酬》、《生物资产》、《投资性房地产》、《政府补助》、《金融工具确认和计量》、《金融资产转移》、《套期保值》、《原保险合同》、《再保险合同》等新的具体会计准则，这些新规定规范了新业务，同时新业务也会存在许多税收影响，我们必须引起重视。

二、在实践中运用新会计准则中的基本原则，探求合理避税之道。为企业谋求利益最大化

(一)摸索符合企业实际情况的核算模式

由于改革开放的不断深入，企业形式呈多样化发展，如国有企业和非国有企业、单一企业和企业集团、上市公司和非上市公司等，它们对会计核算和会计信息披露提出了不同的要求。其次，随着市场经济的不断深入，资本市场、证券市场等新兴市场逐步发展，一些新的业务如投资、兼并、重组、融资，特别是创新经济业务的出现，会计对象的不确定性增加，企业经济业务的复杂化要求企业进行会计处理时，在不同的会计原则、方法和程序之间进行选择。会计人员可以按照交易性质、实质和结果，进行判断和处理。

例1：1990年，笔者在一家大型进出口公司担任总会计师期间，根据公司经营机制的变化，明确了“统一领导、二级核算、集中对外”，变原来生产经营时的“一条鞭”管理、“一条龙”服务、“一口锅”吃饭，为“多元化经营、分块管理、综合服务”的核算形式。鉴于该公司工贸一体、内外贸综合经营的特殊性，在财务管理体制上，提出了“两有别”，“四同四不同”的“一司两制”核算模式。“两有别”即外贸与内贸有别、内地与特区有别。“四同四不同”即会计原理相同，核算方法不同；隶属关系相同，报账方式不同；开支范围相同，开支标准不同；提留内容相同，提留比例不同。如深圳当地规定不准提大修理基金，只准提折旧。我们就将设在深圳的分公司固定资产折旧率由5.2％提高到8.7％，既保证了分公司的核算符合特区要求，又使该公司固定资产修理与更新有足够的更新改造资金来源。

(二)秉承账实一致的要求，运用“谨慎原则”处理资产负债表日后事项，减少资产虚账900多万元

因为财务情况说明书带有相当的主观性，所以新准则取消了财务报表中的财务情况说明书。强化了报表附注的信息披露，从某种意义上说，附注数字的真实性优于报表数字。

例2：1993年，我们在分析公司资产时发现，公司资产大，但应收账款不小。应收帐款中，两年以上的、失去诉讼时效的应收款达900多万元。成了“看起来有米，煮起来没有饭”的资产虚账。举一反三，我们针对进出口公司对外经营存在或有风险的客观情况，就毫不迟疑地把当今西方会计事务中被普遍采用的谨慎原则“拿来”并大胆实践。提出了对可能出现的亏损要提风险金；对库存商品要按历史成本与可变现值孰低的原则调整实际成本：对固定资产快速折旧，汇差收入暂列往来，不急于进行利润分配，以规避因美元汇率下调带来的风险等构思与具体意见。经过与财政沟通，并得到他们的理解与支持，使所在企业多年来挂在资产负债表上，实际收不回来的900多万元坏账得到处理。

(三)事先筹划签合同，减少税负241万元

在签订经济合同时，为了避免经济纠纷和法律责任，交易双方往往比较注重合同的格式，注重法律文书的表述方式，却经常忽略合同与税收的关系。其实，合同决定了业务过程，而业务过程又决定税收。可以说，合同是产生税收的经济根源。笔者在多年的工作实践中发现，税收筹划不是财务孤军作战，必须与业务洽谈同步进行。在合同标的基本确定的基础上，签订合同时就可以进入税收筹划的实质阶段。虽然税法是比较固定的，但交易方式、合同形式的选择是比较灵活的，它完全可以通过交易双方协商确定。

例3：2008年，通过激烈的竞争，笔者所在的其环保工程技术公司拿到了一个合同总额为4428万元的污水处理工程总承包合同，合同项下有设计、工程施工、设备采购。一般情况下，税务认定类似总承包合同为混合销售。以占合同比例大的经济事项确定税种和税率。这个合同项目中，设备采购项目占的比重大于其他两项业务，肯定要按17％征收增值税。若按增值税计税，设计、土建安装没有进项抵扣，这样一来，整个项目将要承担419.12万元增值税额，增值税负率为11.07％；加上税金及附加41.912万元，综合税负率将达到12.18％，这个项目的税负太重。