现代企业内控制度评审探讨

【摘要】内部控制是现代企业管理的重要手段，是衡量现代企业管理的重要标志，评价和判断内控制度是否健全、有效的重要途径之一就是开展内控制度评审。本文主要就开展内控制度评审的必要性和重要性、内控制度评审的程序与方法、内控制度评审中应注意的问题三方面对现代企业内控制度评审进行了一些探讨。

随着经济的发展和各种现代化科学管理方法的应用，内部控制已经成为现代企业管理体系中不可缺少的组成部分，不仅是企业管理的重要手段，也是衡量企业管理的重要标志，通过实践得出的结论是：得控则强、失控则弱、无控则乱。而评价和判断内控制度是否健全、有效的重要途径之一就是开展内控制度评审。本文拟就对现代企业内控制度评审作以探讨。

一、开展内控制度评审的必要性和重要性

内部控制，是指企业为了保证生产、经营活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、检查、纠正错误与弊端，保证会计资料的真实、合法、可靠、完整而制定和实施的制度和程序。科学、有效的内部控制，有利于企业财产的安全性和资源的有效性；有利于提高会计及其他信息的真实性和可靠性；有利于减少不必要的开支，提高经济效益，避免意外风险；有利于预防和减少差错和舞弊行为；有利于保证授权和法定责任的完成。

内部控制的目的是保证企业预定目标的实现，但由于其固有的局限性，即一般仅是针对常规业务活动而设计，其设计和运行受制于成本与效益原则，并且即使是设计完善的内控制度也可能会因粗心大意、判断失误而失效，或因有关人员的互相勾结、内外串通、滥用职权而失效，或因经营环境、业务性质的变化失效。因此，要判断企业的内部控制制度是否完善、严密和有效，就必须开展内控制度评审，对企业内部控制及其实施效果进行系统、全面的检验、测试和评价。

内控制度评审就是运用审计测试、取证、评价等方法，评审企业内控制度各环节控制点是否健全，运行是否有效，针对内控系统的薄弱环节提出改进意见，促进企业完善内控制度。通过开展内控制度评审，能及时发现企业在经营管理中存在的一些问题并针对存在的问题分析原因，提出切实可行的改进建议或措施，促进企业进一步完善内部管理，强化执行内部管理制度的刚性，增强科学管理意识，提高企业管理水平，增强自我约束和风险防范能力，形成责权分明、团结协作、相互制约的机制，进一步确保企业经营管理目标的实现。同时，开展内控制度评审，也是审计工作中心的前移，对提升审计的监督和服务层次、提高审计效率及防范审计风险也具有重要的作用。

二、内控制度评审的程序与方法

（一） 确定评审项目

内控制度评审的目的不同，其评审的广度、深度和注重点也应有所不同。内控制度评审的范围和重点应根据审计的项目、目标而定。因此，确定评审项目、明确评审目的可以为开展内控制度评审工作选择恰当的切入点。

内控制度评审根据其目的不同，可以分为两类：一类是专项内控制度评审，其目的是监督检查被审单位内控制度的健全性和有效性，发现其中的薄弱控制点，促进被审单位完善控制措施，促进经营管理。另一类是非专项内控制度评审，其目的是通过评审，进一步确定实质性测试的性质、范围和重点，从而达到提高审计效率、降低审计风险的目的。二者的区别是：前者注重对内控制度本身健全性、科学性、完整性的评审，是审计的目标，它可以根据本单位实际需要，灵活多样地确定评审的范围和内容，并且更多的是靠专业判断，在评审过程中，更强调审计证据的充分性，以支持其最终出具的评审报告和管理建议书；后者注重在内控制度评审的基础上进行风险评估，比较科学地确定实质性测试的工作量，更注重评审过程中的审计证据的适当性，获取的审计证据足以评价控制风险的水平即可。从调查、测试的广度和深度看，专项评审往往要大于非专项评审。因此，应根据评审的目的确定适当的评审项目。

（二） 调查了解内部控制制度

在实施评审初期，需要对被审企业内控制度的健全性及其执行情况进行调查了解。实践中，一般可实施以下程序和方法：

1.调阅与内部控制有关的文件和记录

搜集被审计单位正在执行的各种内控制度，阅读并理解这些制度的适用范围和控制环节。对收集的相关文件列表登记，熟悉被审计单位的情况，增强对被审单位控制环境、控制程序的感性认识。

2.询问有关人员，并与相关内部控制文件相核对

审计人员可向各级主管、经办人员询问有关筹资和投资、采购、销售等业务内部控制情况，并将询问结果同相关内部控制文件核对，以检查相关规定与有关人员的理解是否一致。在此阶段可采用座谈和问卷两种方法。

3.实地观察

实地观察正在进行的业务活动和内部控制的运行情况，了解和确定业务授权、文件记录、程序和步骤是否与内部控制文件的规定相一致。

4.同步符合性测试与“穿行”测试

同步符合性测试，即在了解内控制度的同时对相关控制有效性的确认；“穿行”测试即选择一笔或几笔有代表性的业务，检查其是否能够按照相关控制程序的要求正常通过若干控制点。这两种方法不是審计人员在调查阶段必须执行的，但执行此测试可以方便地获取相关控制政策、程序健全和有效等方面的证据。

5.初步评价

审计人员在了解内部控制之后，应对该单位的控制制度及控制风险进行初步的评价，对存在特定风险的控制采取不信赖或较少信赖的策略，有针对性地设计测试方案。

（三）记录对内部控制的了解和初步评价情况

审计人员对于调查了解到的内部控制情况和所做的控制风险评价应及时做出适当的记录。可根据具体情况，运用专业判断来选择特定的记录技术或综合运用相关记录技术，通常有流程图法、调查表法、描述法等。

（四）进行内部控制测试

内部控制测试包括符合性测试和实质性测试。符合性测试是对被审计单位内部控制的执行情况及其发挥作用的程度所进行的测试，以进一步确认内部控制评审的结果。实质性测试是对内部控制作用下产生的有关数据的真实性和可靠性进行测试。进行内部控制测试可采取以下步骤和方法：

1.制定测试方案

审计人员在对内部控制进行了解和初步评价后，需要制定内部控制测试方案，确定下一步测试的内容和方法。

2.根据测试方案进行符合性测试

在测试实施阶段，审计人员要根据测试方案，测试企业内部控制的有效性，从而确定实质性测试的范围和重点。在测试时要选用适当的方法。

（1）抽查

抽查主要有判断抽样法和统计抽样法。在抽查过程中，审计人员应关注业务活动的运行是否与相关内部控制的要求相符，抽查结束计算相符率。在非专项内控制度评审中，如果发现业务实质或金额的严重错误，审计人员也可以作出记录，为实质性测试提供证据。

（2）询问并实地观察未留下“审计轨迹”的内部控制的运行情况

对于不能留下"审计轨迹"的内部控制的运行，审计人员可以通过询问执行该控制的相关人员或进行实地观察获取证据。例如，观察出纳员支付现金时是否有财务主管人员审核凭证，以及审核时是否认真仔细，同时作出相应的记录。

（3）重做或重新执行某些程序

审计人员为了验证某项控制的有效性，可以选择一项经济业务，按被审计单位的业务处理程序从头到尾重新运行一遍，检查是否均正常通过相关控制点。例如，审计人员可以通过重新编制银行存款余额调节表，来检查财务人员是否已认真将银行存款日记账与银行对账单相核对。

3.评价测试结果以确定实质性测试的范围

在实施符合性测试后，要对测试结果进行评价，以确定内部控制是否真正发挥作用。如果认为内部控制没有得到执行，或执行结果表明内部控制无效，应进行详细的实质性测试；如果认为内部控制得到了贯彻执行，发挥了内部控制功效，可进行有限的实质性测试。

（五）综合评价

评价阶段，审计人员的主要任务是对调查测试结果和取得的审计证据进行分析评价，然后对被审计单位内部控制的强点和弱点加以归纳汇总，由各分项工作底稿过入汇总工作底稿，研究这些控制点是否处于关键位置，从而从整体上对被审计单位内控制度的健全性、合理性以及有效性做出较为科学的评价，并针对其中存在的缺陷提出切实可行的建议，写出评审报告及管理建议书。

三、内控制度评审中应注意的问题

（一）在进行测试时，符合性测试可分为同步符合性测试和追加符合性测试。同步符合性测试是在对内部控制进行了解的同时，同步进行的测试。追加符合性测试主要在期中工作期间执行，而实质性测试则主要在期末工作时执行。但是，也允许在期中工作时执行有关交易的某些详细实质性测试。同样，在实质性测试阶段，也可以同时进行符合性测试。

（二）要注意在实施评审程序的过程中，及时、适当的记录，归纳、整理工作底稿。内部控制制度评审是近年来才逐步引入审计实践的一项技术性较强、程序、方法较多的审计工作。其目的是为了服务于不断发展的市场经济条件下企业改革、改制的需要。内部审计作为企业内部一个重要的经济监督部门，应积极探索和开展内控制度评审活动，以促进企业健全制度，完善控制，加强经营管理，提高经济效益。

作者简介：范晓燕（1976-），女，中级会计师，中平能化集团机械制造公司，研究方向：内部控制评审。

（责任编辑：李娜）