基于风险导向的城市环境审计

李晓渝

（安徽审计职业学院，安徽 合肥 230601）

环境问题一直以来是世界各国普遍关注的焦点，全球变暖、能源匮乏、大气污染、人口膨胀和物种灭绝时时刻刻威胁着人类的生存环境。环境审计也称为环境、健康和安全审计，它的产生可以追溯到20世纪70年代初期。当时，西方一些企业自发地制定了一些审计计划，作为检查、评价本企业环境问题的内部管理手段。从那时起，环境审计作为一门新的审计种类在实践中飞速发展起来。此后随着经济社会的发展和资源环境的恶化，环境责任成为政府和企业社会责任的重要组成部分，政府审计逐步引入环境审计内容。到目前为止，开展环境审计的国家已超过30 个，开展环境审计的项目数量也在逐渐增多，但是，作为一种审计类别来看，从理论到实务，环境审计目前还处于其产生和发展的初期阶段，还有很多不足的地方。2008年审计署出台的审计工作五年发展规划中明确提出将资源环境审计作为今后开展的六大审计类型之一。由此可见，环境审计日益成为推动经济社会可持续发展不可或缺的因素，必将成为今后审计发展的重要内容。

一、我国城市环境面临的风险

（一）城市生活面临严重的工业污染

随着工业化和城市化的快速发展，对自然资源的开发力度加大，城市污染物排放量也随着城市规模的不断扩大而急剧增长。长期以来，我国主要是依靠外延扩大再生产，技术落后，装备成旧，资源、能源利用率低，经济增长的同时浪费了资源也破坏了生态环境。我国还是世界上垃圾包袱最沉重的国家之一。据统计，目前全国城市垃圾历年堆放总量高达70 亿吨，而且产生量每年以约8.98%速度递增，导致了垃圾成堆的现象。工业固体废弃物每年堆积6 亿多吨，排放废气11 万多亿立方米，城市的垃圾处置方式简单和处理设施的落后，处理不完全的垃圾又造成了二次污染成为城市新的更大的污染源头。

（二）我国城市大气、水污染程度依然比较严重

由于人口的密集，城市绿化程度较低，城市空气的污染比较严重。以2011年全年的部分领域指标数据为例：2011年1 至6月份，全国化学需氧量排放总量1255 万吨；二氧化硫排放总量1141.1 万吨，氮氧化物排放总量1206.7 万吨。生活污染物的排放，造成河段水域污染严重。城市中有着大量的工厂，排放的各种污水废水，由于治污设施的落后，造成城市水污染也比较严重，据对18 个城市2000多家企业的污水处理装置调查，正常运转，处理后达到国家或地区标准的污水仅占污水总排放量的30%左右。

（三）城市环境污染影响城市居民的健康

城市的污染也正在威胁着我国城市居民的身体健康。很多对人体有害的化合物存在于空气、水、土壤、蔬菜中，通过呼吸以及饮食，这些化合物集中到人体内，严重影响居民身体健康。据统计，造成胎儿畸形10%-15%是由于先天的遗传因素，10%-20%是由于环境因素，其它为遗传基因和环境因素的联合作用。经检测，甲基汞、四氯二苯、五氯酚钠和有机磷杀菌丹等环境化学污染物可能对胎儿的畸形产生重大影响。

（四）大气污染影响着城市的发展

温室效应，臭氧层的破坏已经对城市的环境造成了严重的影响。据美国雨云7 号卫星和欧洲ERS-2 卫星监测，5年内臭氧量下降了近25%。而在我国，据不完全统计，2010年高速公路上因雾等恶劣天气造成的交通事故，大约占总事故的1/4。全国开展酸雨监测的494 个城市(县)中，出现酸雨的城市249 个，占50.4%，酸雨程度严重或较重(降水年均pH 值＜5.0)的城市有107 个，占21.6%，与上年基本持平。酸雨面积的不断加剧，破坏着城市居民的正常生活，也破坏着城市的建筑和艺术遗产。

二、当前我国城市环境审计存在的主要障碍和问题

我国环境审计的理论研究和实践工作起步较晚，环境审计的理论研究开始于1999年，经过十多年的发展，环境审计取得了一定的进步，但是目前各地发展很不均衡，环境审计的内容比较单一，局限于环境资金的合法合规审查，许多领域尚未涉及，主要集中在以下几个方面：

（一）对城市环境审计内涵认识不足

环境审计对于我国的国家审计、社会审计和内部审计来说都是崭新的领域，初次接触该内容的审计人员对环境审计的内涵认识不足，各级政府、各企业对环境审计在城市环保和经济建设中的作用的理解也不到位，开展城市环境审计的重要性和紧迫性，还没有被社会所公认。目前开展城市环境审计的主要是国家审计机关，但是属于环境审计项目占总体审计项目的比重较少，基层的国家审计机关基本上是空白，城市环境审计的地区覆盖面也极不均衡，经济发达地区已经开展，而中西部地区城市环境审计依旧没有涉及。作为一个人口众多，人均资源量极度缺乏，能源原材料利用率较低，污染治理技术相对落后的国家，加强环境审计，尤其是加强城市的环境审计，是促进我国转变经济发展方式，推动可持续发展的重要因素。环境是有价值的，随着效用和稀缺性的增加，环境资源的价值也将越来越大，这就需要政府在环境保护方面做出卓有成效的措施，重点关注大中型城市的环境审计，以点带面，在全国范围内推广环境审计。

（二）缺乏统一的审计工作准则和评价标准

我国现有的审计准则均没有对环境审计的具体实施办法和评价标准做出明确的规定。企业内审机构开展环境审计也没有统一的标准。这就增加了环境审计工作的难度和审计风险。环境审计是新的审计工作，有其区域的特殊性，单纯的依靠现有的工作准则和标准无法开展工作，同时其涉及到的评价标准也多样，常用的标准如：水环境保护标准、环境噪声标准、土壤环境保护标准、大气环境保护标准、固体废物与化学品环境污染控制标准、生态环境保护标准等等，专业性较强。没有统一的工作标准，审计人员就无法恰当的开展审计工作，没有权威的评价标准，审计人员就无法针对现有的环境事项进行有效的评价和合理的定性。

（三）城市环境审计现有的内容和方法单一

环境审计一般包括环境的财务审计、合规性审计和绩效审计三部分，西方国家环境审计主要侧重于环境的绩效审计。然而单纯的开展单个项目或单项经济活动的审计已经不能解决一个国家、地区和城市的污染物总量的控制，因此，城市环境审计应该考虑如何全面处理区域经济发展和环境保护协调发展的问题。城市环境审计应该包括城市环境的规划审计，城市环境的决策审计，城市环境的实施审计和城市环境的绩效评价。目前我国开展的环境审计较多的局限于资金的财务审计，注重于对环保部门环保专项资金的真实性、合规性审计，绩效审计尚未全面的展开，从审计的方法上看，环境审计方法也应该根据环境的特点多样化，除常规审计方法外，还应该引入结果导向分析、问题导向分析、定性分析与定量分析等审计方法，更加关注从源头上分析和解决环境问题。但目前我国已经开展的环境审计项目，却是仍然停留在以审阅、核对为主体的传统审计方法，缺少量化的效益评价模型，定性认识多于定量分析，一般只关注于对项目资金使用的合法合规性检查，而忽视从源头和技术上对破坏、损坏、污染资源环境的情况进行追根究源性的监督和评价，环境审计的涉及面和方法层次都较单一。

（四）城市环境审计的从业人员专业知识薄弱

环境审计既涉及到财务审计，又涉及到绩效审计和合规性审计，其较强的技术性、专业性和综合性，对审计人员提出较高的知识要求，需要审计人员了解和掌握环境专业技术知识（如环境经济学、环境管理学等）和其他相关的专业知识（如统计学、工程学、化学等），但目前我国大部分审计人员的知识结构以财会、审计、财税、经济等知识为主，环境管理专业性人才较少，对与环境有关的法律、法规不了解，业务经验的缺乏以及设备、技术和手段的单一，在很大程度上制约了环境审计工作的质量与效率。

三、相关城市环境审计的对策建议

“可持续理论” 的产生和发展已成为解决环境问题的新战略。审计要充分发挥国家经济卫士、免疫系统捍卫者的角色，在建设“资源节约型，环境友好型”社会中发挥自己应有的作用。在当前形势下，审计机构要以城市为起点，加强环境保护法制建设，完善城市环境审计功能，促进各级政府严格履行环境职责，为广大群众创造出良好的生态生活环境，逐步形成结构合理、协调高效的环境行政管理体系。做好城市环境审计工作需要进行以下方面的拓展与创新：

（一）建立健全相关的审计依据或评价标准，降低风险

早在上世纪70年代我国就颁布了一批环境保护和资源管理的法律、法规，国家和地方还分别制定和颁布了一批有关的行政法规，我国还先后加入了一批保护环境和资源的国际公约、协议和议定书，这些法律、法规都为我们进行环境审计提供了依据。但是，如何在审计中运用这些法律和法规尚未形成统一的标准。审计署《2008 至2012年审计工作发展规划》中提出着力构建符合我国国情的资源环境审计模式，到2012年初步建立起适合我国的资源环境审计评价体系。因此，国家要尽快制定相关的环境审计标准，各级政府部门要根据国家的标准制定适合本地区、本部门的指标体系，或遵守国际标准化组织对环境审计的规定（ISO14000），或利用国外的审计标准，或常用的普遍认可的标准，进行充分的分析调研，以文字的形式规定下来，作为指导环境审计的依据。在进行审计中，对一些重要的环境数据资料和技术信息分析和评价，可以聘请外部专家，但是要注意保持专家的独立性和专业水准。

（二）不断拓展环境审计内容，由事后监督转变为事前预防

城市环境审计应该坚持预防为止，防治结合的重要原则，审计人员根据城市的具体情况，因地制宜的提出合理和优化的环境保护方案，为相关部门决策提供建议。城市环境审计的内容要从城市环境的规划入手，包括：城市环境规划的编制、城市环境规划的实施、城市环境预测和决策。重点关注工业废水、生活污水、大气污染物以及交通噪声等与人民生活密切相关的指标，在实际审计工作中结合地区的环境现状和特点进行取舍，同时也要加大对政府工作中有关重点环境审计项目的“环境评估报告”及审批意见的审计力度。事前审计和事后审计相结合，努力实现城市环境审计监督的连续性和全面化。

（三）引入评价指标，构建完善的城市环境审计方法体系

环境问题内容的复杂性，对象的特殊性需要审计人员在开展环境审计中采用不同于传统审计的模式和方法。可以引入环境中的水、大气等因子作为的环境审计的评价指标，建立评价模型。例如：水污染对工业造成的损失：Yn=Yn-1+Yn-2+Yn-3+Yn-4+Yn-5，其中：Yn-1 为水体污染使生产设备计划外修理的损失；Yn-2 为水体污染使生产设备计划外停工减产的损失；Yn-3 为设备提前损坏、报废的损失；Yn-4 为水体污染使产品质量下降的损失；Yn-5 为水体污染造成废品损失的增加；将环境因子纳入到审计的评价指标体系，具有现实的可操作性。在技术、经济评价的同时，积极探索新方法比如环境费用效益分析法应用于城市环境审计中，对能够定量的并以货币表示的，尽量将其数量化，主要包括：直接市场价值法（或生产率法）、机会成本法、恢复和防护费法、揭示偏好价值评估法、陈述偏好法、调查评估法、人力资本法等等。

（四）完善环境审计机构的设置，加强审计队伍建设

生态破坏和环境污染已经成为区域性和全球性的问题，环境规划是一项宏观经济活动，因此，环境审计更多的的属于国家审计机关的职责内容，它也是政府绩效审计的内容之一。根据我国目前的国家审计机关的机构设置，可以考虑在区域内设置环境审计机构，以城市为中心，开展具有区域特色的环境审计，协调经济和环境的良性发展。审计人员的队伍建设也迫在眉睫，在原有人员的基础上，吸收相关环境专业的人才进入审计队伍，加强对审计人员的后续培训工作，以及聘请环境专业的相关专家都是加强队伍建设的方法。在完善机构设置和人员配备的基础上控制风险，更好的开展城市环境审计。

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