风险管理视角下企业货币资金内部控制研究

健雄职业技术学院 张荣海

货币资金在企业资产中处于流动性最强、控制风险最大的地位，是企业开展正常生产经营活动不可缺少的“血液”。为了堵塞货币资金收支过程中发生漏洞，就必须不断完善货币资金内部控制。本文在参考并充分吸收同行研究成果的基础上，基于2008年颁布《企业内部控制基本规范》和2010年颁布配套指引，在风险管理视角下研究如何加强对货币资金的内部控制和管理，健全内部会计控制制度，对各单位完成货币资金内部控制目标，防止舞弊行为的发生，实现货币资金效益最大化有着重要的价值。

一、企业货币资金内部控制现状

（一）企业抵抗外在风险的能力很弱 企业在生产经营活动中，风险意识薄弱，不能对各类风险进行有效的预防和控制，其中部分原因是由于货币资金内部控制不严，从而导致经营风险放大。严格的资金货币资金内部控制有助于发现和预警企业的经营风险，及时发现问题，使问题尚未暴露就得到解决。

（二）混乱的货币资金管理不利于企业进行正规融资 企业资本短缺是其发展过程中的一个瓶颈。由于大多企业规模小，财务信息不透明，效益不稳定，银行等金融机构向其贷款的风险较大。同时，许多企业没有建立比较健全的财务会计制度，核算混乱，不能及时给银行提供各种有效的财务信息，从而带来融资难的问题。

（三）混乱的货币资金管理导致产权关系不明晰 混乱的货币资金管理导致产权关系不明晰，增大了企业经营中的不确定性。许多地方企业是家族企业或合伙企业。这些企业创业初期，家庭成员或合伙人之间一般很难以书面的形式对企业产权进行划分和约定，因此出现产权模糊状况。这已成为企业发展中的一大隐患，威胁着企业的正常生产经营活动。由于企业内部货币资金管理混乱，企业内部的利益分配关系往往不清晰。利益纠纷影响到企业的持续经营，加剧了来自于企业内部的不确定性，从而导致经营的动荡。

二、企业货币资金内部控制存在的问题

（一）企业管理层对会计控制认识不足、重视不够 大多数企业领导和中层管理人员缺乏基本的货币资金管理常识，对货币资金内部控制认识不够。多数公司没有建立以书面文件形式的各项规章制度，部门及管理人员的职责模糊不清。在财务制度上未制定规范的书面规章制度，只是一些口头形式的制度，也没有定期进行严格的财务审计。在审批各项费用报销时，没有严格审核发票的内容与金额。当问题出现时，各层级人员都相互推御责任。

（二）会计基础工作不规范、体制不健全 主要包括：

（1）企业库存现金过高、现金管理不严，坐支现象严重。有些企业长期以来一直没有建立有关现金收支控制程序，当天收取的货款不送存银行，而直接由出纳存放在保险柜中，甚至带回家中，造成企业有时库存现金过高，最高金额可高达几十万元。企业采购货物，没有执行从银行账户转账结算付款，而是习惯现金支付，即使没有足额的现金，总是用现金支票提现，再支付货款。

（2）采购程序不规范，验收物品不严格，虚开发票。部分企业没有货物采购计划，购货量的多少是由采购员任意确定；货物到达后，没有规范的货物验收程序，直接由仓库保管员在发票上签字，基本未点数和核对对方的发票数字，企业也不要求填写验收报告及入库单等相关凭证；而且会根据客户要求虚开发票，造成发票金额与实际购货金额存在差异。

（3）货款支付审核批准程序执行不严格。企业在支付货款时，尽管有审批程序，但并没有严格执行：一是对发票的数量、单价、金额没有仔细严格审核；二是对相关人员签字没有进行严格审核；三是对有疑问的地方没有进行再次审查和核对，从而使得时常实际支付货款高于应付货款。

（4）白条抵库现象严重，登记账薄不及时，货币资金的检查督促工作不到位。据调查了解，许多企业没有及时登记现金日记账，主要是企业发生的各项借款支出，没有进行及时账务处理，而是等到月底处理，这样就给人为或非人为的错误或舞弊留下了空间。企业的出纳长期以来没有依据货币资金业务发生的原始日期登记现金日记账，其现金日记账是根据每月会计已编制好的收付款凭证来登记的，因而每月不存在出纳与会计核对现金余额，也没有对出纳现金进行相应盘点，会计账薄余额就是出纳现金余额。

（三）不相容职务未完全分离 在企业实际货币资金管理过程中，除了最基础性规范性要求之外，不相容职务分离在执行过程中存在较严重的漏洞。主要表现为会计和出纳岗位职责模糊不清，会计人员可能身兼会计、出纳、保管员等数个岗位。企业几乎没有定期轮换出纳要求；银行对账单的传递工作基本是由出纳到银行直接索取，甚至企业的银行余额调节表也是由出纳人员自行编制；出纳除了担任现金收付、银行存款的存取等工作外，还兼会计凭证、账簿及所有的会计印章等保管工作；甚至某些企业会计也收取现金，完全由一个人办理货币资金业务的整个过程。

（四）授权批准制度不科学 在授权批准方面，报销审批制度不严密。绝大部分企业的货币资金收支尽管形式上都要经过相关授权部门领导审核及批准，但是部分企业并没有按照内部会计控制来制定授权审批手续而主要由一支笔进行审批。规模较小的企业，基本是领导一个人说了算，使得“一支笔”审批的主观随意性大，经常出现滥批人情款，使许多不合理、不合法的开支得到报销。企业领导审批自主权过大，对重大资金的审批往往越过集体商议的决策程序。在实际工作中不按照授权审核程序、不在授权范围内审批、超越审批权限办理业务的现象比较普遍，形成不少控制漏洞。领导权力相对过于集中，弱化了其他人员参与审核积极性，甚至形同虚设，全员参与理财、发挥职工主人翁意识没能真正从制度上得到体现。

（五）票据印章管理方面存在漏洞 许多企业从形式上看，票据与银行印鉴分置情况较好。但实施中企业时常出现考虑工作便利，将印鉴交给一人进行管理和操作，即形式上印鉴已分离，而且在实际使用印鉴时并没有认真负责地严格审查应支付的票据后再盖章，造成携巨款潜逃的现象时有发生。某些企业对购入的票据没有登记备查簿，直接交由使用部门，使用部门也没有对票据领、用、存进行严格的管理和登记，加之一些人员素质低下，经常出现收到现金不上交，不入账，侵吞公款等违法现象，甚至留有会计人员私自背书转让，出借支票的隐患。

三、风险管理视角下货币资金内部控制完善对策

（一）建立健全不相容职务分离控制制度 不相容职务是指企业中某些相互关联的岗位，如果由一个人处理，甚至由有近亲关系的人共同处理，就会增加发生错误或舞弊的可能性，或者增加发生错误或舞弊行为后不容易被识破或揭发的可能性。因此，企业要想实现不相容职务分离的目的，就必须找出哪些岗位属于不相容职务，然后建立岗位内部牵制制度。对财务部门来讲，出纳和会计岗位，不可以由同一人兼任，即：出纳只应该负责货币资金的收付、保管各种空白收据、支票、发票等，而不能兼会计岗位审核、会计档案保管和登记债权、债务、收入、费用等分类账、总账的任务，应该根据不相容职务分离原则，凡涉及到货币现金的业务分由不同的人员来处理，避免只由一个人去办理货币资金业务的整个程序。有些企业确因人手紧张，也必须执行钱账分管，即管钱的不管账，管账的不管钱。除此之外，企业还要确保做到以下几种岗位之间的分离：授权批准岗位与执行业务岗位、执行业务岗位与业务稽核岗位、业务经办岗位与业务记录岗位、财产保管岗位与财产物资记录岗位、记录总账的岗位和记录明细账及记录日记账的岗位等。

（二）建立健全授权批准控制制度 企业建立了不相容职务分离制度，对确保货币资金的安全完整还远远不够。建立完整的企业货币资金内部控制体系，还要对货币资金业务建立严格的授权批准制度。制定审批人员对货币资金业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施，规定经办业务人员办理货币资金业务的职责要求和工作规范。在建立健全授权批准控制制度时，要区分一般授权和特殊授权，其中，一般授权是对办理常规货币资金业务的权力和有关责任所做出的规定，企业一般应当以内部文件的形式加以规定。特别要注意的是授权的额度要适宜。因为如果授权范围过小，就失去了授权的意义，仍然要事必躬亲，不便于提高工作效率；反之，如果授权范围过大，又会使得某些重大问题或事项失去控制。具体授权范围的大小要根据具体企业的规模等实际情况具体考虑。而且一般授权一旦做出，领导层就不得横加干预基层的工作。授权审批的权限必须分解到若干层级领导及职能部门、互相制约地行使，并且规定好各层级领导审批额度，这样才能在提高工作效率的同时确保货币资金的安全完整。货币资金支出审批手续的规范化、制度化，既可减少一些不必要的支出，又可以避免发生侵吞和挪用行为。

（三）建立健全货币资金内部控制体系 具体表现为：

（1）健全货币资金合法性控制。货币资金合法性控制是指确保企业货币资金收支业务合法性方面的内部控制制度，主要措施是对照货币资金的管理规定，加大内部审计监督检查力度。对产品单一、业务量少，单笔金额小的企业，记账凭证由一人复核即可；对产品多元、业务量大，单笔金额大的企业，记账凭证得安排两个及以上人员复核（即增设复核会计）。同时可以实行严格的授权审批制度，重点控制大金额货币资金支付业务。此外，还可利用政府机关，社会中介机构对企业进行审计、监督、检查。

（2）健全货币资金完整性控制。货币资金完整控制是指企业所有涉及发生与货币资金收支的业务，均应按规定记入相应账户。具体包括：发票和收据控制。即利用发票、收据编号的连续性，对收到的货币资金与发票收据金额进行核对、查看是否一致，从而确保收到的货币资金准确无误且均入账。同时加强发票、收据印制和收、发、存的管理和登记工作，要求发票、收据必须连号，建账核算；业务量控制。即根据企业过去经验和某项业务量的大小，来复核货币资金数量的准确性；往来账核对控制。即应该定期、不定期与对方单位核对往来账项余额，查看应收款项是否及时登记入账，应付款项是否真实；银行对账单控制。应该由出纳、登记现金日记账和银行存款日记账以外的第三者定期将银行对账单与企业银行存款日记账逐笔核对，确保银行存款的真实性和完整性。

（3）健全货币资金安全性控制。货币资金安全性控制是指从账实盘点控制、库存限额控制和实物隔离控制三个方面来达到货币资金的安全控制措施。具体控制方法如下：账实盘点控制。对货币资金要做到日清月结，每天工作结束时要清点货币资金，核对账目，主管部门应定期或不定期对货币资金进行实地盘点，查看账实是否相符，确保企业货币资金安全；库存限额控制。根据实际情况，一般按三到五天日常零星开支设定企业的货币资金库存限额，从而要求超过限额的货币资金送存银行，降低货币资金损失风险，同时尽可能提高货币资金使用效率；实物隔离控制。企业应该采取硬性措施确保除专人保管外，其他人员不得接触货币资金。而且应选购高质量的保险箱、选择安全的场所等保障措施，确保货币资金实物安全与完整。

（四）建立健全严密完善的票据与印章管理制度 一是企业应加强与货币资金业务相关票据和印章的管理，建立健全票据和印章的管理制度，规定各种票据的购买、保管、领用、背书转让、注销等环节的流转程序和职责权限；并用备查簿进行记录，避免出现空白票据的遗失和被盗用的现象。二是企业对银行预留印鉴应加强管理，全部印鉴不能由一人全权保管，必须由授权的人员自行保管财务专用章。应由本人或授权人员保管个人私章，严禁只由一个人保管全套银行印鉴和空白票据的现象发生。

（五）加大对企业货币资金内部控制指导与监督力度 第一，政府层面应加大对内部控制管理实施的推进力度，财政部门和行业协会要在完善内部控制法规制度基础上，采取相应措施加大内部控制制度的执行力度，强制企业领导者对内部控制效果做出保证，强制注册会计师对企业内部控制体系进行定期评价，真正引导企业建立和实施内部控制，不断提高货币资金管理水平。第二，加强内部审计力度。内部审计与内部控制是紧密相联的，再好的内部控制制度，如果没有内部审计不断的监督，内部控制制度也是流于形式。内部审计既是企业内部控制的重要组成部分，同时也是监督内部控制有效实施的主要方式，企业要建立制度，规定审计部门定期、不定期对企业货币资金内部控制制度的符合性、有效性和健全性进行审查和评价，及时发现货币资金内部控制的漏洞和薄弱环节，提出问题并制定相关解决措施，从而不断完善货币资金内部控制制度。

［1］财政部等五部委2008年：《企业内部控制基本规范》。