新会计准则对会计信息生产及披露成本的影响

张 莉 朱振宇

（1、海拉尔铁路土地管理分局，内蒙古 海拉尔 021000 2、哈尔滨铁路局房产管理所海拉尔房产管理站，内蒙古 海拉尔 021000）

为规范企业会计确认、计量和报告行为，保证会计信息质量，财政部在对原《企业会计准则》及若干个具体会计准则进行修订的基础上，颁布了《企业会计准则-基本准则》和《企业会计准则第1号-存货》等38项具体准则，并从2007年1月1日起在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。新会计准则体系（以下简称“新会计准则”）的颁布和施行，标志着我国会计准则的国际协调步伐加快，基本上实现了与国际会计惯例的实质趋同，是我国会计发展史上的又一重要里程碑，将对我国会计理论和实务产生深远的影响。本文从会计信息生产和披露的角度，探讨新会计准则对我国企业会计信息生产与披露成本的影响。

1 降低交易费用是会计准则形成和变迁的重要推动力

在会计产生和发展的漫长历史过程中，会计规则（准则）就是以契约的形式存在的，且由“私人契约”逐渐过渡到“公共契约”，特别是在向社会公开发行股票的上市公司出现以后，会计规则（准则）“公共契约”特征变得更加明显，此时，制定一套得到广泛认可、具有权威性的会计准则被认为是十分必要的。会计与契约之间有着千丝万缕的联系和较深的历史渊源，并具有明显的契约特征，会计与契约关系的演进受到交易、产权、商法及资本融通等多方面力量的推动。会计及会计准则的契约特征决定了会计对企业经济责任、权利与义务进行计量、记录与报告，对交易安全进行维护，通过其计量功能将各契约主体联结在一起，使整个社会经济机制置于有序运作的控制之下。

会计作为企业契约耦合体的内部游戏规则，具有贡献计量、利益确定、履约信息提供以及提供各缔约主体之间谈判博弈的共同知识基础等方面的功能。以股份有限公司为代表的现代企业，按理说其所有契约参与者都应当有分享会计规则（或准则，下同）的制定权，但所有缔约者都参与会计规则的制定，将增加会计规则制定的交易成本。此时便需要能够代表所有企业契约参与者利益的第三方独立行使会计规则制定权，这样不仅可以大大节约会计规则制定的交易成本，而且可以节约因不同缔约人信息需求的差异而发生的额外的信息披露成本。

从我国会计制度、会计准则的演进过程可以看出，降低交易费用是会计准则形成和变迁的重要推动力之一。自从所有权与经营权分离后，特别是出现产权分散的股份有限公司以后，我国企业已成为多种契约关系的耦合体，会计契约越来越受到缔约各方的关注，会计准则在协调各利益相关者之间的关系及降低会计信息生产成本等方面，起着越来越重要的作用。如股份有限公司众多分散的股东不可能与企业管理当局缔结“由一点（企业管理当局）到多点（股东、债权人、潜在的投资者和政府等）的辐射状”私人契约。企业股东、债权人及大量的潜在的投资者的会计信息需求，又常常是因人而异，如果企业管理当局试图与每一个会计信息需求者达成会计信息生产契约，仅谈判成本就高得让人难以接受，更不要说信息制定成本了。

由上面的分析可以看出，我国颁布的与国际会计惯例相协调的新会计准则，综合考虑了企业不同契约参与者对会计信息的需求，代表了所有企业契约参与者利益，作为典型的“公共契约”，对规范会计信息生产、披露行为以及降低企业特别是涉外企业的会计信息生产和披露成本具有明显的作用。施行与国际会计准则同的新会计准则，消除了会计信息披露及沟通方面的制度性障碍，因而，更加有利于我国企业与境内外企业以及股东、债权人、潜在的投资者和政府等的信息沟通，大大增强了我国企业的国际竞争力。

2 新准则有利于降低企业特别是跨国公司不同准则财务报告之间的转换成本

改革开放二十多年来，不仅大量的境外资本流入我国，形成了众多的外商投资企业，我国在境外上市筹资的企业也越来越多，我国企业在投资国内其他企业的同时，也有越来越多的企业将资金投资于境外企业，形成了大量的跨国公司。这些跨国公司、外商投资企业，由于其母公司、子公司或投资者分属不同的国家和地区，需要按照不同的国家和地区的会计标准编制财务报告，提供会计信息，由于不同国家和地区的会计标准的不尽相同，从而造成了大量的编报和转换成本。因此采取与国际会计准则相协调的会计准则，更符合成本效益原则，尤其有利于境外上市公司降低不同准则财务报告之间的转换成本，便于财务报告的编制和信息披露工作，也将使会计信息更加有用和可理解。

在境外上市的企业，特别是在多地证券市场上市的企业，要按不同国家或地区的会计准则编制财务报告。由于在施行新会计准则之前，我国会计制度和会计准则与国际惯例差异较大，因此财务报告不仅转换难度较大，技术要求高，而且转换成本大。如中石油在香港和纽约两地上市，其财务报告的编制程序就比较复杂。首先，要按我国会计准则和企业会计制度进行核算，编制符合我国财务会计法律规范的财务报告，以满足国内股东、债权人、政府及潜在的投资者对会计信息的需求，满足相关监管部门的要求；其次，再把按我国会计准则编制的财务报告调整为符合国际会计准则的财务报告，以满足香港资本市场监管和信息披露的要求；最后，按美国证监会的要求，对按国际会计准则编制的财务报告，再转换成符合美国公认会计原则的财务报告，以满足美国资本市场监管和信息披露的要求。过去，每转换一次财务报告，中石油总部的十几名工作人员都要连续工作一到两个月时间，不仅企业成本增加，而且人工作业存在差错的可能性较大，因而财务报告转换风险也很大。

据统计，自2005年1月1日，全世界有90多个国家和地区，允许或使用国际会计准则。新会计准则施行后，由于其与国际会计准则基本实现了实质性趋同，我国企业执行新会计准则，即可视同使用国际通用的商业语言与国际资本市场对话与交流，从而大大减少财务报告的转换工作量。这样，不仅使企业节约了大量的转换成本，而且使财务部门和财务人员从烦琐的财务报告转换事务中解脱出来，抽出更多的时间和精力参与企业经营管理。

3 对金融等特定上市公司不再实施法定审计之外的补充审计

补充审计要求对同一个企业分别采用国内会计准则和国际会计准则进行信息披露。由于2007年1月1日起和审计准则体系同步施行的新会计准则体系，已与国际会计准则实现了实质趋同，且在信息披露方面要求更加严格，大大提高了会计信息的透明度，所以再对金融等特定上市公司实施法定审计之外的补充审计，已无太大实际意义。鉴于此，中国证监会于2007年3月18日发布《关于不再实施特定上市公司特殊审计要求的通知》，取消此前对金融类上市公司在法定审计之外聘请国际会计师事务所进行审计和对一次发行量超过3亿（含3亿）股以上的公司进行补充审计的规定，同时还废止了25项（条）涉及金融类公司境内外审计差异的相关规则。

新会计准则的施行，使得双重审计变得没有必要。取消补充审计，遵循国内会计准则进行审计和信息披露，既避免两套标准披露可能引起的误解和歧义，又有助于提高和保障上市公司财务信息披露透明度，同时也有助于减少审计费用，降低信息披露成本。选择国际会计师事务所进行审计的费用比选择国内事务所要高得多，取消特殊审计，不仅为企业减轻了负担，而且给企业更多的选择空间，同时也取消了国际会计师事务所在我国的“超国民待遇”，给国内会计师事务所一个公平竞争的环境。取消补充审计，无疑是会计准则在降低交易费用方面的一个例证。

[1]雷光勇：《会计契约论》，中国财政经济出版社，2004年。

[2]宋英慧：《中国会计制度经济学研究》，经济科学出版社，2006年。

[3]李京：《趋同降低成本 新准则显效率》，中国财经报，2007年3月2日。

[4]柴韬：《取消补充审计 彰显多重意义》，中国财经报，2007年3月23日。