现代企业制度下成本管理模式探析

何春香

企业可持续发展的标志之一便是取得利润，而利润是企业收入与成本费用的差额。在当前全球暴发经济危机的情况下，企业的收入增长缓慢、甚至出现下滑现象，如何采取措施加强成本管理，降低成本就成为企业利润增加的关键因素。

一、现代企业制度下成本属性的再认识

企业成本作为经济范畴，通常是指产品的生产成本，也就是为获得一定的产品或劳务所发生的生产性耗费。这种耗费既同社会生产力相联系，也同社会生产关系相联系。前者决定了企业成本管理必然要服从一定的效益目标，后者则决定了企业成本管理必然要服从一定的利益目标。

1、企业产品成本与经济效益的关系。从产品成本的形成过程来看，成本表现为生产过程的生产要素耗费，反映着企业所投入生产要素转换为一定量产品的物质技术关系。经济效益作为企业从事生产活动所获得的净收益，其量的多少由生产过程决定。

这一过程包含两个方面:一是指投入生产过程中的生产要素的配比关系；二是指投入与产出的转换结果。投入生产过程中的生产要素的配比结构越合理，生产要素向产品的转换效果就越好，相同数量的投入要素获得的产品产出就越多，也就是说企业单位产出耗用的生产资料越小，单位产品成本越低，在产品售价既定的前提下，经济效果就越好。

2、企业产品成本与经济利益的关系。企业产品成本不仅与经济效益有关，也同经济利益相关。这是因为企业产品成本作为在一定生产条件下所发生的生产耗费，不仅反映着生产要素的生产效率，而且反映着一定的经济利益关系。

企业产品成本作为生产耗费及补偿的尺度，其生产耗费的构成包括原材料、燃料、折旧、工资、津贴、补助等费用项目。从总体上看，降低生产耗费的水平能够减少生产过程的补偿，提高经济效益；从构成上看耗费与补偿的主体中却体现着劳动者参与收益分配的具体方式。生产经营者既可以通过提高劳动生产率以降低单位产品中的费用支出，也可以通过降低工资水平、缩减补贴与津贴裁减人员等形式压低成本费用水平。

综上所述，企业成本作为经济范畴，一方面反映着人们的生产耗费与生产效率水平，体现着人与自然的关系；另一方面又反映着企业一定的劳动分配关系，体现着企业与劳动者之间的经济利益关系。与此相应，在现代企业制度下，选择成本管理模式时应充分考虑产品成本的经济效益与经济利益属性。

二、成本管理模式探析

在市场经济条件下，以两权分离为基础建立的现代企业制度，决定着成本管理在体现企业经济效益的同时也应包含着劳动者分配关系方面存在着的经济利益诉求。研究现代企业制度下各种成本管理模式，分析其不同特点，对于加强和改善企业成本管理是必要的，这里仅介绍以作业为基础的成本管理模式，现代成本管理模式和生命周期目标成本管理模式。

1、以作业为基础的成本管理模式。以作业为基础的成本管理模式包含作业成本法和作业成本管理。作业成本法的基本思想是在投入资源和产出产品之间引入作业，根据作业消耗资源，产品消耗作业，生产导致作业的发生，作业导致成本的发生。在作业成本核算中确认作业、增值作业、作业中心，依据不同的成本动因分别设置成本库，再分别以各种产品所消耗的作业量分摊到成本库中的作业总成本。然后，再分别汇总计算各种产品的作业总成本，作业成本法使产品成本归集方式由“数量基础”转为“作业基础”，并据此计划各种产品的总成本和单位成本。

作业成本管理方法，就是因作业成本法而产生的成本管理模式，它以作业为基础，是把管理重心深入到作业层次的一种全新的管理理念。它认为现代企业是为最终满足社会需要而设计的一系列作业的集合体，就是需要针对作业链上的每一个环节进行有效的成本控制。从作业成本管理的实质来看，主要有两个目标:一是从外部顾客的角度出发，尽量通过作业为顾客提供更多的价值；二是从企业自身角度出发，尽量从为顾客提供的价值中获取更多的利润。以作业为基础的成本管理模式的实施，要求企业生产过程中作业成本核算准确，作业分析与管理有效，同时生产管理水平和相应的技术手段具备，这些都为作业成本管理模式的应用增加了难度。

2、现代成本管理模式。同传统成本管理相比较，现代成本管理模式中包含最基本的核心要素有三个假设:成本管理目标、成本管理对象和成本管理手段。

（1）成本管理目标。现代企业面临着市场环境的变化，需要兼顾企业生存、成长和发展多方面的考量，用户满意是企业的首要目标，成本管理目标也需要以用户满意为基本立足点，用户满意不同于传统的降低成本就是利润的目标观，包括信赖、质量、交货期、合理售价和售后服务等方面的内容。由于售价制约成本，成本管理目标当然包括降低成本目标，也包含成本管理战略和成本体现劳动者经济利益分配的因素，这些都在一定程度上影响管理目标，并使之能在动态中有利于形成企业竞争优势。

（2）成本管理对象。传统成本管理的对象重点针对生产过程中的物耗和工耗，但随着经济环境变化，要求成本管理对象范围扩大，强调它应该是一个过程，具有动态性，其实质表现为对企业整个动态业务过程的管理。企业动态业务过程在空间形态上的表现形式具有价值链连接关系，这种连接关系是否超出企业自身活动的空间，分为内部连接关系和垂直连接关系。内部连接关系，如企业决定采购一种新规格钢板作为原材料，采购成本改变，但生产过程中废料损耗也改变，生产绩效将也不同。垂直连接关系，如原料供应商改进质量检验，使供货合格率提高，而企业购货验收成本降低。这是一种应用价值链思想，以业务的“空间过程”形态的实施对象展开的成本管理方法。

（3）成本管理手法。传统成本管理是控制产品成本，通过对产品的投料、耗用机器时间等测试来控制其物耗，从而降低成本。现代成本管理，一方面要求成本管理策略的实施必须按照市场环境来进行；另一方面将价值控制与实体控制相结合，其手段既要借助一定的经济模型，又要结合企业的组织结构和文化特性，采用灵活多样的方式，按照一切为了成本，一切就是成本的理念，有效控制符合企业经济效益和员工经济利益的价值型产品成本。

3、生命周期目标成本模式。生命周期成本管理就是对生产者成本即开发设计成本、制造成本、物流成本、营销成本和使用者成本即使用成本、维护保养成本、废弃处置成本等在内进行全面的成本控制，使产品在生命周期内的成本总额达到最低。生命周期成本管理模型要求在产品开发设计和生产销售各阶段均进行成本预算，预先将生命周期成本设定为一定的成本目标（生产者成本与使用者成本及构成），再加以合理分解，并借助工程技术方法按照目标成本加以控制。

三、完善成本管理模式的主要措施

成本管理模式体现了产品成本的基本属性，为降低产品成本提供了思想和方法，实施适合现代企业制度要求的成本管理模式，须采取相应必要的措施。

1、建立成本管理基础工作体系。建立企业成本管理基础工作体系应符合以下几点要求:第一，各成本管理环节应建立健全原始记录和计量制度，并保证原始记录的准确性和可靠性；第二，应设置各种台账、日报、周报、月报等账表，及时掌握生产过程中各项投入及产出情况，做到过程控制；第三，结合企业生产特点，制定完善技术、管理、工作标准和各项规章制度；第四，加强员工成本意识教育。

2、建立成本管理体制和成本控制组织保证体系。建立以作业为基础的成本管理体制，要求在各责任单位之间界定成本管理范围，明确其成本管理责、权、利，它应有一系列有关成本管理的规章制度、管理办法等组成，其形式是企业、科室（车间）、班组三级成本管理体制。

成本控制保证体系有决策、控制和执行三部分组成。以企业负责人为主吸收有关职能部门人员参加，行使成本控制目标决策职能；由财务部门牵头，职能部门人员参加，行使成本控制与协调职能；以班组为主，行使成本控制目标执行职能，形成纵横交错的成本控制责任网络。

3、建立健全成本控制动力机制。建立完善成本控制考核制度和成本责任奖罚制度，进行成本控制成果的合理分配，是企业实行成本控制的内在动力。要把成本控制与产量、质量与安全保证结合起来，以成本为中心，联系各项经济技术指标，根据生产特点建立考核指标。同时，依据考核指标建立考核经济责任制，加大考核力度，使企业员工的工作努力程度及工作责任能够直接感受到业绩评价和奖罚办法的影响。

4、建立完善成本管理信息系统。企业成本控制过程是成本信息的不断输入和输出，经过反馈再次重新输入的循环过程。控制与信息反馈相互作用，互为前提，同时并存。成本控制各个子系统在信息的带动下依次运行，上一个子系统成本信息的输出就是下一个子系统成本信息的输入，这样把成本控制各个子系统联结成为一个有机整体，依靠信息的不断反馈，提高控制效率；以便及时采取有力措施，保证控制任务的完成。

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