新会计准则利弊分析

邢　建

摘要：新会计准则体系的发布和实施，使中国企业会计准则和国际会计准则之间实现了“实质性趋同”，这将进一步提高我国会计的国际地位。为了更快地帮助读者了解新准则，就新会计准则的利与弊进行了具体分析。关键词：新会计准则；利弊；公允价值ブ型挤掷嗪牛篎23

文献标识码：A

文章编号：16723198(2009)190175021新会计准则的改进バ禄峒谱荚蚪隙嗟匮顾趿嘶峒乒兰坪突峒普策的选择项目、限定了企业利润调节的空间范围，规范和控制企业对利润的人为操纵，使企业向信息使用者提供的信息更加可靠和相关，具体体现在： (1)存货发出计价中取消“后进先出法”。在原有的会计准则下，企业时常利用存货发出计价方法的选择对当期利润进行调节，当物价上涨时，若采用后进先出法，就会增加当期成本费用，减少当期利润；若采用先进先出法，就会减少当期成本费用，增加当期利润。当物价下降时，采用后进先出法会减少成本，增加利润；采用先进先出法则会增加成本，减少利润。新准则的出台，将使企业不能再利用变更存货计价方法来调节当期利润水平，从而使企业的经营成果真实地反映了企业的经营状况，提高了会计信息的使用价值。 (2)不得转回计提的资产减值准备。减值冲回一直是某些被ST的上市公司操纵利润的常用手段，操作手法有两种：一是“大洗澡”(巨额冲销)，即在当年大额计提资产减值准备，使得当年大幅亏损，第二年再冲回，从而做出第二年扭亏为盈的财务报表，避免退市；二是选择某一年超大额计提，其后几年缓慢冲回，制造业绩小幅稳定攀升的财务报表，达到操纵利润的目的。在新会计准则之下，企业无法通过计提和冲销减值准备的方法来调节利润了。既然歪道行不通，就不能把有限的时间投入到作假上了，这在某种程度上就激励着高管人员去进行创新，寻找新的经济增长点，通过正当的途径来提高企业的财务状况和经营成果。(3)同一控制下的企业合并以账面价值作为会计处理的基础，放弃使用公允价值。目前中国企业的合并大部分是同一控制下的企业合并，合并价形式上是按双方确认的公允价值确认，而实质上并非是双方都认可的价值，尽管公允价值是要经过中介机构评估确认，但是人为操纵破坏了公允价值的公允性。因此，相当一些上市公司通过合并重组一夜暴富，甩掉亏损帽子的事例屡见不鲜。新会计准则规定企业合并对价按资产账面价值进行会计处理，是从我国资本市场的现状和市场经济发育的实际出发，谨慎地使用公允价值，规范企业盈余管理行为，从而提高企业利润的可信度。 (4)扩大了合并报表范围。新会计准则中规定凡是母公司所能控制的子公司都要纳入合并报表范围，而不以股权比例作为衡量标准。这一规则的变革，遵循了实质性会计原则，阻断了一些企业利用分离若干子公司，缩小持股比例，将经营状况不好的业务从合并范围中剔除，从而粉饰企业集团整体业绩的惯用伎俩。按照新会计准则提供的合并报表将更有利于投资者进行投资决策，另外，报表的可信性对引进外资也至关重要。2新会计准则存在的缺陷ゾ」苡泄刈什减值准备等准则降低了利润操纵空间，而有关公允价值计量、固定资产折旧等准则却又形成了新的“灰色领域”，一些公司仍然可能依据新准则运用新的手段来对公司业绩进行操纵。其主要表现如下：(1)公允价值为管理层操纵利润提供便利。新准则中公允价值大行其道，使得会计计量的基础发生了革命性的变化。公允价值能够直接地反映企业的未来现金流入，直观地反映企业价值，为资产、产权的交易提供了便利的基础。但这种理念面临着巨大的困难，因为要确定一项资产的未来现金流量折现值，首先就要确定它的未来现金流和折现率。一般来说，五年以内的现金流还可以加以估计，五年以后的现金流就具有很大的不确定性了，同时折现率的确定又受利率、汇率、经济发展等因素的影响较大，这样的公允价值是否可靠，由此得到的会计信息是否相关也是很大的问题。此外，对于公允价值的确认问题，也是一个操纵点。在发达的市场条件下，公允价值比较容易确认，但是在市场不充分的情况下，如何确认公允价值则是一个难题。因此，采用公允价值作为计量基础某种程度上给企业提供了人为操纵利润的空间。(2)新债务重组或者非货币性资产交换准则可能使公司盈余管理成本降低。原《债务重组》准则不允许债务人将债权人的让步确认为重组收益，《非货币性交易》也规定以换出资产的账面价值来确认换入资产的账面价值。而新准则中的债务重组交易将以公允价值计量并允许债务人确认重组收益、非货币性资产交换中以公允价值确认换入资产并确认置换收益等。上市公司的控股股东很可能会在公司出现亏损的情况下，或者出于维持公司业绩或者配股的需要，通过债务重组确认重组收益或者与上市公司以优质资产换劣质资产的非货币性交易，来改变上市公司的当期损益。(3)无形资产开发支出可资本化的原则为企业盈余管理提供了可能。《企业会计准则第6号——无形资产》将企业的研发过程划分成两个阶段并允许开发支出予以资本化，也就是说，将开发支出归入无形资产中定期进行摊销，和以前全部计入管理费用相比，大大降低了对当期利润的冲击，而且新准则中，对无形资产的摊销不再仅仅局限于直线法，摊销年限也不再固定，这无疑会增加科技及创新类企业的利润调节空间。虽然新准则对公司的研究阶段和开发阶段的定义进行了区分，但理论都是抽象的，实务都是具体的，在实际操作中，由于无形资产研发业务复杂、风险大，将很难明确划分研究和开发两个阶段。因此，公司如何划分研究阶段和开发阶段，也就决定了研发支出费用化和资本化的分界点，从而达到了操纵业绩，进行盈余管理的目的。 (4)新《借款费用》准则给公司进行借款费用盈余管理指引了道路。《企业会计准则第17号——借款费用》规定，如果相关资产的购建或生产占用了专项借款之外的一般借款，被占用的一般借款的利息支出允许资本化。根据新准则，公司可能在一般借款的利息支出和符合资本化条件的资产上打主意。例如，企业如果想要提升业绩，就可以通过扩大利息资本化范围来减少当期费用，一方面，采用一定的手段使专项借款之外的一般借款的利息支出符合计入资产的要求，另一方面，将已完工的固定资产长期作为在建工程核算，这样既延长了利息支出计入资产的时间，又减少了折旧的计提，从而达到操纵利润的目的。 ゾ」艽舜畏⒉嫉男禄峒谱荚蛑杏幸恍┎痪∪艘獾牡胤剑为企业操纵利润提供了新的便利条件，但是，我们不能一叶障目，要从宏观上看待新准则。总体上来说，新准则体系明确了对于会计信息的具体要求，统一了会计确认、计量和报告的标准，有利于提高会计信息的相关性和可靠性；新准则还对各类企业、各项经济业务都做出了统一的会计处理规范，填补了原有的会计制度规范的很多空白点，使企业在对经济业务进行确认、计量和报告时有据可依、有章可循，有利于规范企业会计行为、提高企业经营管理水平、维护经济秩序和社会公众利益。更重要的是，新会计准则体系的发布和实施，使中国企业会计准则和国际会计准则理事会指定的国际财务报告准则之间实现了“实质性趋同”，这无疑将使外国投资者更加信任中国资本市场和财务报告，进一步刺激国内和国际资本投资，从而推动我国经济和世界经济的发展，提高我国会计的国际地位。 ゲ慰嘉南譡1]@夏鹏. 新企业会计准则出台：历史背景与现实意义[J].财会月刊(会计)，2006，(3).[2]@陈妮娜，李映照.公允价值应用思考[J].财会月刊(会计)，2006，(3).[3]@初一.新会计准则凸现八大变革 公允价值成亮点[N].上海证券报，2006215. [4]@姚刚.新一轮会计改革中会计理念的更新[J].商业会计，2006，(2).